Serbest Bölgeden Yazılım Satışlarında Yenilik

 

Vesikalık-Olcay

 

Serbest bölgede üretilen yazılımların internet üzerinden satılmak istenmesi halinde (mevzuattaki) istisnalardan yararlanılıp yararlanılamayacağı uzun zamandır tartışma konusu olmuştur. Bu konuyla ilgili verilen tüm özelgeler (ilgili tebliğ dahilinde) yazılımların cd-dvd içine kaydedilerek diğer prosedürlere de uygun olarak satışının yapılması haline istisnadan yararlanılabileceği yönündeydi.

Bu defa 26.04.2014 tarihli Resmi Gazetede yayınlanan, 1 numaralı Serbest Bölgeler Genel Tebliğinde değişiklik yapan 3 numaralı tebliğ ile elektronik veri transferi ile yazılımların satışı hakkında yeni düzenlemeler yapılmıştır.

Buna göre tebliğde belirtilen şartların sağlanması halinde internet (elektronik veri transferi) üzerinden yapılan yazılım satışlarından elde edilen kazanç ve bu faaliyet kapsamında çalışanların ücretleri istisna kapsamında değerlendirilecektir.

İlgili tebliğin tam metni aşağıdadır.

Menderes ÇETİN

3218 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 3)

26 Nisan 2016 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 29695

Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı)’ndan:

MADDE 1 – 12/3/2009 tarihli ve 27167 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 3218 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliği (Seri No: 1)’nin “3.6. Yazılım Faaliyetleri” başlıklı bölümü aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

3.6. Yazılım Faaliyetleri

Tebliğin bu bölümünde geçen;

– Elektronik transfer yöntemi: Yazılımın internet üzerinden elektronik ortamda gönderilmesini,

– Yazılım: Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümünü,

– Yurt dışındaki müşteri: İkametgâhı, işyeri, kanunî ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini,

ifade eder.

Yazılım tanımına uygun bir programın ticari amaçla hazırlanması ve elektronik transfer yöntemiyle ihraç edilmesi halinde, bu yazılım faaliyeti kapsamında serbest bölgede fiilen istihdam edilen personele ödenen ücretler 3218 sayılı Kanunda belirtilen şartları taşıması koşuluyla gelir vergisinden istisna edilecektir.

Yazılım faaliyetinin istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için;

– Söz konusu faaliyetin münhasıran ve fiilen serbest bölgede yapılması,

– İşyeri altyapısının ve teknik donanımının bu faaliyetin yapılmasına müsait olması,

– Yazılımın yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması,

– Yazılımdan yurt dışında faydalanılması,

– Faturanın yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi,

– Dövizin Türkiye’ye getirildiğinin tevsik edilmesi (ödeme belgesi, banka dekontu vb.),

– Ürünün, gümrük çıkış beyannamesi (gümrük çıkış beyannamesi düzenlenmesinin zorunlu olmadığı durumlarda, ilgili mevzuata göre düzenlenen serbest bölge işlem formu) ve YMM faaliyet raporu ile fiili ihracatının gerçekleştiğinin tevsik edilmesi,

gerekir.

Ancak, uygulamada aşağıdaki faaliyetler istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir:

– Bilimsel ve/veya teknolojik ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin çözülmesini içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler,

– Programlama dilleri ile işletim sistemleri hariç olmak üzere internet sitelerinin ve benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme faaliyetleri,

– Bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, bölge dışında gerçekleştirdikleri yazılım faaliyetleri,

– Türkiye’ye satışı yapılan yazılım programları.”

MADDE 2 – Bu Tebliğ hükümlerini Maliye Bakanı yürütür.

 

Reklamlar

İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Tevsi Yatırımdan Elden Edilen Kazancın Hesabı (2)

 

Vesilkalık-2

(Önceki bölümün devamı)

5. Değerlendirme

Belirli bir kaynağın ya da değerin, gelir sağlamak amacıyla kalıcı bir biçimde kullanılması olarak tanımlanabilecek olan yatırımın doğası gereği tamamlanması zaman almaktadır. Yatırımın birden fazla takvim yılında tamamlanacak olması, toplam yatırımın yıllar itibariyle parça parça gerçekleştirilmesi anlamına gelmektedir.

İşletmelerin dönemler halinde elde ettiği kazançlar, aslında sınırsız kabul edilen kurum ömrünün sadece bir kesitinde elde ettiği kazanç ya da kayıptan ibarettir. Genel itibariyle ile işletmeler yapmış oldukları yatırımların meyvesini daha sonraki dönemlerde görmektedirler. Diğer yandan, işletmeler elde ettiği kazançlarını, aktiflerinde yer alan tüm varlıklarının marifeti ve entelektüel sermayesi sayesinde meydana getirebilmektedirler. İşletme aktifinde yer alan en önemli kalemlerin başında ise maddi ve maddi olmayan duran varlıklar gelmektedir. Bu duran varlıklar ise bir kısmı eski yatırımlar diğer kısmı ise yeni yatırımlar şeklinde bütünleşik bir yapıda oluşmaktadır. Dolayısıyla, işletmenin elde ettiği kazanın eski-yeni tüm duran varlıkları marifeti ile meydana geldiği kabul edilirse, tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın tespiti sırasında kümülatif yatırım harcamalarının dikkate alınması gerekmektedir.

Yatırımdan elde edilen kazancın ayrıca hesap edilemediği haller için; kanun metninde geçen “yapılan tevsi yatırım tutarının” ifadesinden hareketle yatırım faaliyetinden elde edildiği varsayılacak ve indirimli kurumlar vergisine tabi tutulacak kazanç tutarının hesabı sırasında kullanılacak olan oranının tespitinde her yıl yapılan yatırım harcamalarının kümülatif olarak dikkate alınması gerekmektedir. Bu oranın tespitinde sadece cari yıl harcamaları değil varsa önceki yıl harcamaları da dikkate alınmalıdır. Çünkü kanun hükmünde “döneme ilişkin” gibi her hangi bir zaman kısıtlayıcı, belirleyici ifadeye yer verilmemiştir. Yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılacağı taahhüt edilen harcamaların da (geleceğe dönük olarak) kast edilmediği açıktır. Bir başka ifade ile “yapılacak tevsi yatırım” tutarı ifadesi kullanılmamıştır. “Yapılan tevsi yatırım tutarının” ifadesinden yatırıma ilişkin yapılan harcamaların ilk başladığı andan hesaplamanın yapılacağı geçici vergi döneminin sonuna kadar gerçekleştirilen tüm yatırım harcamalarını kapsadığı anlaşılmalıdır. Sadece ilgili dönemi/yılı dikkate alarak tevsi yatırım için indirimli kurumlar vergisi uygulanacak olan kazanç tespit edilmeye çalışılırsa mükellef nezdinde hak kaybına yol açabilir.

Öte yandan yapılan toplam tevsi yatırım harcaması içinde nispeten daha küçük bir kısmına karşılık gelen bölümünün işletilmesi halinde, yatırımdan elde edilen kazancın tespitinde sadece bu kısmın dikkate alınmasının da uygun olmayacağını düşünmekteyim. Zira ilgili kanun maddesinde böyle bir belirleme yapılmamış olmakla birlikte yukarıda da açıklandığı üzere tevsi yatırım mevcut bir tesisten ayrı olarak işletilebilecek bir yatırım şekli değildir. Mevcut yatırıma ilave olarak yapıldığı için tüm işletme kazancı üzerinden yatırıma yönelik yapılan tüm harcamalar oranında hesaplanan tutarın tevsi yatırımdan elde edilen kazanç olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Ayrıca ilgili kanun maddesine göre hesaplanacak oran için, toplam yatırım harcamasının toplam sabit kıymetler ile birlikte devam eden yatırımlar toplamına bölünmesi, bir başka ifade ile pay içinde yer alan ancak aktifleşmemiş (amortismana konu olmamış olan) tutarlarında payda içine (sabit kıymetlere) eklenmesi suretiyle denge sağlanmış olmaktadır.

Düzce Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü tarafından verilen 10.04.2014 Tarih 13334133-KVK-02-11 Sayılı özelgede tevsi yatırımdan elde edilen kazancın tespiti için “İndirimli kurumlar vergisi oranının uygulanacağı kazancın, şirketinizce ayrı bir şekilde belirlenmesine imkan bulunmaması halinde, ilgili dönemde gerçekleşen yatırım harcamaları tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenmesi,” şeklinde görüş verilmiştir.

6. Sonuç

Tevsi yatırımlarda, yatırımdan elde edilip indirimli kurumlar vergisi uygulanacak olan kazancın tespiti sırasında; öncelikle kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilmesi gerekmektedir. Eğer kazanç bu şekilde tespit edilemiyorsa yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle hesaplanması gerekmektedir.

Yukarıda açıklanmaya çalışıldığı üzere bu oranlamada indirimli kurumlar vergisi uygulanacak olan döneme kadar yapılan (gerçekleşen) tüm yatırım harcamaların (avans ve ön ödemeler dahil) dikkate alınması gerekmektedir.

Menderes ÇETİN

 

Kaynakça;

-5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

-2012-3305 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

-2012-1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ

İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Tevsi Yatırımdan Elden Edilen Kazancın Hesabı (1)

Vesilkalık-2Bu makalem Lebib Yalkın aylık mevzuat dergisinin Nisan-2016 dönemi sayısında yayınlanmıştır.

Özet: Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesi ve 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında tevsi yatırımlarda, yatırımdan elde edilen kazanç olarak indirimli kurumlar vergisi uygulanacak tutarın tespitine dair açıklamalar bu yazının konusunu oluşturmaktadır.

Anahtar Kelimeler: İndirimli Kurumlar Vergisi, Tevsi Yatırımlar, Yatırım Teşvik, Vergi İndirimi

  1. Giriş

İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasının çerçevesi Kurumlar Vergisi Kanunu[1] madde 32/A, 2012-3305 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı[2] ve 2012-1 Sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ[3] ile belirlenmiştir. 2012-3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında ve 2012-1 sayılı Tebliğde ilk yayın tarihinden sonra muhtelif eklemeler/değişiklikler yapılarak uygulamaya yön verilmiştir.

Bu makalede indirimli kurumlar vergisi uygulaması içinde yer alan tevsi yatırımdan elde edilen kazancın işletme bünyesinde ayrıca tespit edilememesi halinde yapılacak olan hesaplama sırasında, işletmenin toplam kazancının çarpılacağı oranın tespiti için avanslar dahil toplam sabit kıymetlere bölünecek olan tutarın nasıl değerlendirilmesi gerektiği açıklanmaya çalışılmıştır.

  1. İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması

İndirimli Kurumlar Vergisi uygulaması 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 32/A maddesinde düzenlenmiş olup kısaca Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançların, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulması olarak belirtilebilir.[4]

Aynı maddenin dördüncü bendine göre;

“Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenir.”

  1. Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ

2012-1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ’e göre; yatırım cinsleri, komple yeni, tevsi, modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve entegrasyon olarak belirlenmiştir.[5] Aynı tebliğde yapılan tanımlamaya göre; Tevsi Yatırım, mevcut bir yatırıma üretim hattı veya makine ve teçhizat ilavesiyle kapasitenin artırılmasına yönelik olan ve mevcut tesis ile alt yapı müşterekliği oluşturarak bir bütün teşkil eden yatırımları ifade etmektedir.

Bu açıklama ve tanımlardan anlaşılacağı üzere tevsi yatırım mevcut bir yatırıma ilave olmalıdır. Aynı zamanda mevcut tesis ile ortak alt yapıyı kullanmak suretiyle bir bütün oluşturmalı, diğer bir anlatımla yeni yatırım ile mevcut tesis birbirinden bağımsız olmamalıdır.

  1. Tevsi Yatırımlarda İndirimli Kurumlar Vergisine Tabi Tutulacak Kazancın Tespiti Sorunu

Yatırımdan elde edilen kazançlar açısından, bu kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulaması yatırımın kısmen ya da tamamen faaliyete geçtiği dönemde başlanmaktadır.

Yukarıda yapılan tanımda da belirtildiği üzere tevsi yatırım, mevcut tesisten (yatırımdan) ayrı olarak kendi başına faaliyet gösterebilecek bir yatırım çeşidi değildir. Bu özelliği gereği tevsi yatırımdan elde edilen ve indirimli kurumlar vergisine tabi tutulacak olan kazancın işletme bütünlüğü içinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi mümkün olmayabilmektedir. Bu durumda tevsi yatırıma ilişkin kazanç; yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenebilecektir.

Kurumlar Vergisi Kanunu 32/A maddesinin dördüncü bendinde yer alan ve tevsi yatırımdan elde edildiği varsayılarak indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazanç tutarının hesabı sırasında dikkate alınacak oranın tespitinde “yapılan tevsi yatırım tutarının” ifadesinden ne anlaşılması gerektiği yeterince net olmadığı söylenebilir.

Bu ifadenin mükellefler tarafından üç farklı şekilde değerlendirildiği görülmektedir. Bunları şöyle sıralayabiliriz.

– indirimli kurumlar vergisi hesaplanacak dönemde yapılan yatırım tutarı,

-indirimli kurumlar vergisi hesaplanacak döneme kadar yapılan yatırım tutarı,

-yapılan toplam yatırım içinde işletmeye geçilen kısma ait yatırım tutarı.

(Devamı yarın)

[1] 13.06.2006 tarih 26205 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[2] 19.06.2012 tarih 28328 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[3] 20.06.2012 tarih 28329 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[4] Bakanlar Kurulu KVK 32/A maddesinden aldığı yetki ile çıkardığı kararında, toplam yatırım tutarına mahsuben belli sınırlar ve oranlar dahilinde diğer faaliyet kazançları üzerinden de indirimli kurumlar vergisi uygulanması yönünde karar almıştır. Ancak bu uygulama makale konusu olmadığı için üzerinde durulmamıştır.

[5] Tebliğde yatırım cinsi olarak belirtilen modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve entegrasyon yatırımlarından elde edilecek kazancın tespiti için Bakanlar Kurulu Kararında bir belirleme yapılmamış olmakla birlikte, bir çok özelgede bu cins yatırımları tevsi yatırımlar gibi değerlendirip, yatırımdan elde edilen kazancın tespiti için tevsi yatırımda uygulanan usul uygun görülmüştür.