Serbest Bölgelerde Damga Vergisi İstisnası

Vesilkalık-2

1 Seri numaralı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre;

3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin 5810 sayılı Kanunla değişik ikinci fıkrasının (c)  bendi uyarınca, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler ile ilgili olmak kaydıyla yaptığı işlemler harçtan, bu işlemlere ilişkin düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden müstesnadır.

Öte yandan, 3218 sayılı Kanun kapsamında serbest bölge sınırları içerisinde faaliyet gösteren firmaların, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, münhasıran serbest bölgelerdeki faaliyetleriyle ilgili olarak istihdam ettikleri personele ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlardan da damga vergisi aranılmaması gerekmektedir.

Bu açıklamalara göre;

  • Münhasıran serbest bölgedeki faaliyetle ilgili olarak istihdam edilen personele ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlar,[1]
  • Münhasıran serbest bölgedeki faaliyetle ilgili olarak istihdam edilen personele ilişkin olarak Sosyal Güvenlik Kurumuna verilecek SGK prim bildirgelerinin,[2]
  • Vergi dairelerine verilen beyannameler, sadece serbest bölgedeki faaliyetlere ilişkin olarak düzenlenmiş olması şartıyla, [3]

damga vergisinden istisnadır.

Öte yandan serbest bölgede faaliyet gösteren bir anonim şirket olmanız halinde, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu ve bu kanuna ilişkin 16 ve 43 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğlerinde sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirmek zorunda olanlara yönelik yapılan belirlemeye göre; anonim şirketlerin zorunlu olarak sürekli mükellefiyet tesis ettirmesi, damga vergisi defteri tutması ve bu defterleri notere veya ticaret sicil memurluğuna tasdik ettirmesi gerektiği hususu açıklanmıştır.[4]

SMMM – Denetçi

Menderes ÇETİN

 

[1] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 21.02.2013 tarih 66813766-155[1-2012/50]-88  sayılı özelge

[2] Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı-14.04.2014 tarih 50426076-155[1-2013/20-319]-47 sayılı özelge

[3] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 15.04.2015 tarih 66813766-155[1/2014/107]-197 sayılı özelge

[4] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 29.12.2014 tarih 66813766-155[9-2013-80]-729 sayılı özelge

Reklamlar

Şubat ayı işsizlik oranları açıklandı

Her dört gençten biri, her üç bayandan biri işsiz.Birde iş aramayan yada iş aramak maksadı ile işkura başvuru yapamayanlar var.

İstihdam seferberliği de pırç oldu yani…….

Üniversite mezunlarının durumunu hiç sormayın….

Sınai Mülkiyet Haklarında Kurumlar Vergisi ve KDV İstisnası

(Lebib Yalkın Dergisi | Nisan 2017 Sayı 160)

Özet

Ülkemizde bir yılda alınan patent sayısının gelişmiş ülkelerdeki yıllık alınan patent sayısına kıyasla çok az olduğu yıllardır bilinen bir gerçektir. Patent, bir Ar-Ge yatırımının çıktısı olduğundan alınan patent sayısının azlığı Ar-Ge yatırımının da az olduğunu göstermektedir. Özellikle son 10 yılda ülkemizdeki Ar-Ge yatırımlarına yönelik teşvik edici düzenlemeler yapılmış ve bu yatırımların bir çıktısı olan marka, patent, faydalı model araştırmalarına büyük destekler sağlanmıştır. Bu desteklerin yer aldığı kanunlardan bazıları 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’dur.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde yer alan “Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna” başlıklı düzenleme ile patent veya faydalı model belgeli buluşların devri, satışı, kiralanması ve bunların üretim faaliyetinde kullanılması sonucunda elde edilen kazançlar için belli şartların varlığı halinde kurumlar vergisinden muafiyet sağlanmıştır.

Bu makalede bir Ar-Ge projesi sonucu olarak ortaya çıkan patent veya faydalı model belgeli yatırım harcamalarına ilişkin Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde ve KDV Kanununda yer alan düzenlemeler çerçevesindeki istisna uygulaması ve bu uygulama hakkındaki görüşlerimiz açıklanmaya çalışılmıştır.

Anahtar Kelimeler: Sınai mülkiyet hakları, istisna, marka, patent, faydalı model, buluş.

1. Giriş

Uluslararası Paten Birliği tarafından yapılan tanıma göre; “Sınai Mülkiyet” kavramı, sanayide ve tarımdaki buluşların, yeniliklerin, yeni tasarımların ve özgün çalışmaların ilk uygulayıcıları adına veya ticaret alanında üretilen ve satılan malların üzerlerindeki üreticisinin veya satıcısının ayırt edilmesini sağlayacak işaretlerin sahipleri adına kayıt edilmesini ve böylece ilk uygulayıcıların ürünü üretme ve satma hakkına belirli bir süre sahip olmalarını sağlayan gayri maddi bir hakkın tanımıdır. Sınai Mülkiyet hakları patentler ve faydalı modeller, markalar, endüstriyel tasarımlar, coğrafi işaretler ve entegre devrelerin topografyaları kapsamaktadır.

6518 sayılı Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 82’nci maddesiyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen “Sınai mülkiyet haklarında istisna” başlıklı 5/B maddesi ile Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşlardan 1.1. 2015 tarihinden itibaren elde edilen kazanç ve iratlara yönelik istisna uygulaması getirilmiştir.

Uygulamada bazı sıkıntılar yaşandığının görülmesi üzerine işlevselliğin artırılması amacıyla 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinde 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişiklikler yapılarak düzenlemeye son şekli verilmiştir.

Konu hakkında detaylı açıklamalar ise Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 8) ile yapılmıştır. Daha sonra ise 6728 sayılı Kanun ile yapılan değişikliklere uyum sağlanması adına 11 Seri No.lu Genel Tebliğ ile uygulamada bazı değişiklikler yapılmıştır.

2.Sınai Mülkiyet Haklarında Kurumlar Vergisi İstisnası Uygulaması

Türkiye’de gerçekleştirilmiş olan araştırma geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşlardan elde edilecek kazançların bir kısmı belli şartlar altında kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

Bu istisna uygulamasından kurumlar vergisi mükellefleri ile gelir vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.

2.1. İstisna Kapsamındaki Faaliyetler ve Kapsam

Kurumlar vergisi mükellefleri tarafından Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların;

– Kiralanması neticesinde elde edilen kazanç ve iratların,

– Devri veya satışı neticesinde elde edilen kazançların,

– Türkiye’de seri üretime tabi tutularak pazarlanmaları halinde elde edilen kazançların,

– Türkiye’de gerçekleştirilen üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının,

% 50’si maddede belirtilen şartların yerine getirilmesi halinde, 1.1.2015 tarihinden itibaren kurumlar vergisinden müstesnadır.

Buluşa yönelik hakların ihlal edilmesi neticesinde elde edilen gelirler ile buluş nedeniyle alınan sigorta veya diğer tazminatlar da istisna kapsamındadır.

2.2. Sınai Mülkiyet Hakları İstisnasından Yararlanma Şartları
Bu istisnanın uygulanmasında temel şart, kazanç ve iradın elde edildiği buluşlara ilişkin araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetlerinin Türkiye’de gerçekleştirilmiş olmasıdır.
Bunun dışında diğer şartları şöyle sıralayabiliriz.
– İncelemeli sistemle patent veya olumlu araştırma raporu sonucunda faydalı model belgesi alınması,
– Patent veya faydalı model belgesi üzerinde tekel niteliğinde özel bir ruhsata sahip olan ve 551 sayılı KHK’da belirtilen nitelikleri taşıyan kişilerden olunması,
– Patent veya faydalı model belgesi için sağlanan koruma süresinin aşılmamış olması.
Bu şartları sağlayan mükellefler, istisna kazanç uygulamasından yararlanabilecektir.
2.3. İstisna Kazancın Tespiti
Buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucunda üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmı, 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinin 3. fıkrası gereğince transfer fiyatlandırması esaslarına göre ayrıştırılmak suretiyle tespit edilecektir.
Öte yandan, aynı maddenin 7’nci fıkrası hükmüyle, 3’üncü fıkrada yer alan transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemi yerine satış, hasılat, gider, harcama, maliyet veya benzeri unsurları dikkate alarak kazancın ayrıştırılmasında basitleştirilmiş yöntemler tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır. Maliye Bakanlığı bu yetkisini maliyet bazlı yöntemi önermekle kullanmıştır.
Bu kapsamda, patentli veya faydalı model belgeli buluşunu üretim sürecinde kullanan mükelleflerin tercih etmeleri halinde, ürettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançlarının patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmını, maliyet unsurlarını dikkate alarak ayrıştırmaları mümkündür.
Buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının maliyet unsurları dikkate alınarak ayrıştırılmasında, buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı dikkate alınacaktır.
Buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payının tespitinde, buluşun üretim sürecinde kullanılmasıyla ilgili olarak katlanılan tüm giderler dikkate alınacaktır.
Bu kapsamda, buluşla ilgili olarak aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları için ayrılan amortismanlar ile üretim sürecinde kullanılması nedeniyle buluşa ilişkin olarak katlanılan;
İlk madde ve malzeme giderleri,
– İşçilik giderleri,
– Genel üretim giderlerinden düşen pay,
– Genel yönetim giderlerinden düşen pay,
gibi giderler dikkate alınmak suretiyle buluşla ilgili katlanılan maliyetler hesaplanacak ve buluşla ilgili maliyetlerin üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı tespit edilecektir.
2.4. İstisna Uygulamalarında Tercih
4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun geçici 2’nci maddesine göre bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım, tasarım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.
Mükellefler, hem 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun geçici 2’nci maddesinde hem de 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesindeki istisnalardan sadece birini uygulayabilecektir. Dolayısıyla, buluşlarından elde ettikleri kazançları için 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinde yer alan istisnadan yararlanan mükellefler bu kazançları için ayrıca 4691 sayılı Kanun kapsamında kazanç istisnasından yararlanamayacaklardır.
Mükelleflerin, araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetlerine ilişkin harcamalarının Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10’uncu maddesinin birinci fıkrasının (mülga) (a) bendi kapsamında veya 5746 sayılı Kanunun 3’üncü maddesi kapsamında Ar-Ge indirimine konu edilmiş olması, bu faaliyetleri sonucu ortaya çıkan buluşlarından sağlanan kazançlar nedeniyle Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde düzenlenen istisna uygulamasından yararlanmalarına engel teşkil etmeyecektir.
2.5. Sınai Mülkiyet Hakkının Devredilmesi, Satılması veya Kiralanması
Patent veya faydalı model belgesinin devredilmesi, satılması veya inhisari lisans verilmesi dahil kiralanması durumlarında bu istisnadan yararlanılabilmesi için devir, satış veya kiralama işlemlerinin TPE tarafından tutulan sicile tescil edilmesi gerekmektedir.
Patent veya faydalı model belgesini devralanlar, satın alanlar veya inhisari lisans sahipleri, şartların sağlanması kaydıyla, bu işlemlerin sicile tescil edildiği tarihten itibaren istisnadan yararlanabileceklerdir.
2.6. 6728 Sayılı Kanun ve 11 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile Yapılan Düzenlemeler
09.08.2016 tarih 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile sınai mülkiyet haklarında kazanç istisnası uygulamasında yaşanılan bazı sorunları gidermek ve gerek mükellefler gerekse İdare tarafında istisnaya yönelik işlemleri kolaylaştırmak adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda bazı değişiklikler yapılmıştır. Bunu müteakip ikincil mevzuat düzeyinde değişiklikleri yapan 11 seri numaralı KVK Genel Tebliği yayınlanmıştır.
2.6.1. Değerleme Raporu Şartının Kaldırılması:
İstisna uygulamasında bir şart olarak mevzuatta yer alan değerleme raporunun oluşturulması gerek mükellefler tarafında gerekse idare tarafında büyük bir belirsizlik içindeydi. Hazırlanacak değerleme raporunda dikkate alınacak her mükellef için geçerli olacak kriterlerin neler olacağına dair belirleme yapmak neredeyse imkânsızdır. Tabii bu durum, kendisine rapor hazırlama görevi tevdi edilen kurum müfettişini de fazlasıyla zor bir duruma sokmaktaydı.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendinde yer alan, istisnadan yararlanılacak ilk yıl, buluşun oluşturacağı katma değer dikkate alınarak devir veya satış hâlindeki değerinin tespitine yönelik Maliye Bakanlığı tarafından değerleme raporu düzenlenmesi gerektiğine ilişkin hüküm 6728 sayılı Kanunun 57’nci maddesi ile yürürlükten kaldırılmıştır.
Bu düzenleme sonrasında 6728 sayılı Kanunun yürürlük tarihi olan 9.8.2016 tarihinden itibaren değerleme raporu düzenlenmeksizin, diğer şartları taşıyan mükellefler patentli veya faydalı model belgeli buluşlarından 1.1.2015 tarihinden itibaren elde ettikleri kazanç ve iratları için ilgili patent veya faydalı model belgesine sağlanan koruma süresi aşılmamak kaydıyla istisnadan yararlanabileceklerdir.
Bu tarihinden önce, istisnadan yararlanmak üzere değerleme raporu düzenlenmesi için Gelir İdaresi Başkanlığına başvuruda bulunmuş olan mükellefler de 1.1.2015 tarihinden itibaren elde ettikleri kazançları için değerleme raporu düzenlenmeksizin istisnadan faydalanmaya devam edebileceklerdir.
2.6.2. YMM Tasdik Raporu İbrazının Kaldırılması:
11 seri numaralı KVK genel tebliğ ile 1 seri numaralı KVK genel tebliğindeki “Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumluluğu” başlıklı bölüm kaldırılmıştır. Böylece sinai mülkiyet haklarından elde edilen kazanç ve iratlara ilişkin istisnadan yararlanan Kurumlar Vergisi mükelleflerinin, Kurumlar Vergisi beyannamelerinde yararlanılan istisna tutarının doğru hesaplandığına ve uygulandığına ilişkin Yeminli Mali Müşavirlik tasdik raporunu ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz zorunluluğu kalmamıştır.
2.6.3. İstisna Kazanç Sınırı Kaldırıldı:
5520 sayılı Kanunda istisna uygulanacak tutara ilişkin sınırlamayı belirleyen “Her bir mükellef tarafından yararlanılabilecek istisna tutarı; değerleme raporunda belirtilen bedelin % 50’sini, bu madde kapsamında yararlanılabilecek toplam istisna tutarı ise değerleme raporunda belirtilen bedelin %100’ünü aşamayacaktır.” hükmü 6728 sayılı Kanun ile kaldırılmıştır. Maddeye eklenen yeni hüküm “Patentli veya faydalı model belgeli buluşlardan elde edilen kazançların % 50’si Kurumlar Vergisi’nden müstesnadır.” şeklinde olmuştur. Böylece istisna uygulanacak kazanç tutarı sınırı kaldırılmış bunun yerine patent ya da faydalı modelin koruma süresi içinde her hangi bir tutar sınırı olmaksızın istisnadan yararlanmaya imkan tanınmıştır.
2.6.4. Üretim Sürecinde Kullanılan Patente İsabet Eden Kazancın Hesaplanması:
Maliye Bakanlığı 5520 sayılı Kanundan aldığı yetki ile üretim sürecinde kullanılacak patent dolayısıyla istisna uygulanacak kazanç tutarının tespiti sırasında transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemi yerine satış, hasılat, gider, harcama, maliyet veya benzeri unsurları dikkate alarak basitleştirilmiş yöntemler tespit edebilecektir. Maliye Bakanlığı 11 seri numaralı Tebliğ ile basitleştirilmiş yöntem tercihini “maliyet yaklaşımı” olarak belirlemiştir.
Buna göre buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının maliyet unsurları dikkate alınarak ayrıştırılmasında, buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı dikkate alınacaktır.  
Tebliğdeki belirlemeye göre; buluşla ilgili olarak aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları için ayrılan amortismanlar ile üretim sürecinde kullanılması nedeniyle buluşa ilişkin olarak katlanılan;
‘ İlk madde ve malzeme giderleri,
‘ İşçilik giderleri,
‘ Genel üretim giderlerinden düşen pay,
‘ Genel yönetim giderlerinden düşen pay,
gibi giderler dikkate alınacaktır.
Patent veya faydalı model belgeli bir buluş için yapılan tüm masraflar, bunlar bir Ar-Ge projesi olduğu için ilgili mevzuat gereği aktifleştirilmek suretiyle resmi defterlere kaydedilmektedir. Aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları da ilgili tebliğe göre 5 yılda amortisman ayrılmak suretiyle gider kaydedilmektedir. Ancak Ar-Ge projesi sonucunda alınan patent ya da faydalı model belgesinin süresi daha uzundur. Dolayısıyla amortisman ayırma süresinden daha uzun bir süre (diğer şartlarında sağlanması halinde) sınai mülkiyet hakları istisnasından yararlanılması mümkündür.
Bu durumda amortisman süresinden sonra ancak patent ya da faydalı model belgeli buluşun koruma süresi içinde kalan diğer yıllarda yukarıda açıklandığı şekilde üretim sürecinde kullanılan buluşa atfedilen maliyet ile toplam maliyetin oranlamasından çıkacak oran düşecektir. Bu durum istisna uygulanacak kazanç tutarının düşmesi anlamına gelecektir.
Öte yandan ülkemizde resmi başvuru sonrasında patente ilişkin belge alımının ortalama 2 ila 4 yıl arasında olduğu düşünülürse, buluşa ilişkin ilgili kurumlara yapılan başvuru süresinde gider kaydedilen amortisman tutarlarının maliyet oranlamasında dikkate alınıp alınamayacağı sorusu gündeme gelecektir. Çünkü patent belgesinin alınıp üretimde kullanılmaya başlanması halinde istisna uygulamasından yararlanmak için hesaplama yapılmak istendiğinde patente ilişkin aktife kaydedilen Ar-Ge projesi için birkaç yıl amortisman uygulaması yapılmış olacaktır. Bu sebeple müteakip yıllarda oranlama sırasında patente ilişkin amortisman itfa olacağından hesaplamaya alınamayacaktır.
2.6.5. İstisna Kazanç Tutarının Tespitindeki Yöntem:
Bir üst maddede belirttiğimiz gibi Maliye Bakanlığı kanundan aldığı yetki ile patent ya da faydalı model belgesi olan buluşun üretimde kullanılması halinde istisna uygulanacak kazanç tutarının tespiti için yöntem belirleyebilmektedir. Bu kapsamda 11 seri numaralı KVK Genel Tebliği ile belirlenen yöntemin maliyet unsurlarının dikkate alınması ile yapılacak oranlama olduğu belirtilmiştir.
Maliyet yönteminde, patentten elde edilen kazanç tam anlamıyla doğru tespit edilememektedir. Örneğin, bir patent maliyet azaltıcı özelliğe sahip olabileceği gibi başka bir patent satışları artırabilir ya da bazıları üretim sürecini hızlandırabilir. Dolayısıyla tüm patentlerin sağladığı fayda farklı şekillerde oluşacaktır. Bir patent aslında çok büyük bir maliyet yükü getirmese de şirkete çok büyük kazanç sağlayabilir. Buna en güzel örnek, algoritma patentleridir. Uygulamada bilgisayar yazılımları için patent verilmemekte ancak yeni bir yöntem, buluş içeren yazılım algoritmalarına patent verilebilmektedir. Bu yazılım algoritma patentleri ile ilgili gerek malzeme ve işçilik maliyetleri gerekse genel üretim giderlerinden verilecek paylar yok denecek kadar azdır. Fakat akıllı teknolojilerin hızla arttığı bir çağda bu patentlerden elde edilen kazançlar tam aksine işletmelere çok büyük kazanç sağlayabilmektedir. Bu durumda istisna uygulanacak kazanç tutarı bazen olması gerekenden çok hesaplanabileceği gibi çoğu zamanda neredeyse hiç fayda sağlamamış gibi olabilir.
Bu durumda Maliye Bakanlığının bu uygulamada transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemini açıklamasını ya da her mükellef için kendisinin belirleyeceği bir yöntem serbestisini getirmesinin daha doğru sonuçlar vereceğini düşünmekteyiz.
2.7. Buluşun Üretim Sürecinde Kullanılması Halinde Kazancın Tespitine İlişkin Örnek
1.000,00 TL tutarındaki toplam maliyet içindeki payı 300,00 TL olarak hesaplanan patent (T) A.Ş.’nin patentle korunan buluşunu üretim sürecinde kullanarak 2017 yılında ürettiği çamaşır makinelerinin toplam üretim maliyeti 20.000.000,00 TL’dir. Söz konusu çamaşır makinelerinin toplam maliyetinin 2.000.000,00 TL’lik kısmını patentle korunan buluşun üretim sürecinde kullanılması nedeniyle katlanılan maliyetler oluşturmaktadır.
(T) A.Ş. ürettiği bu çamaşır makinelerinin satışından 2017 yılında 3.000.000,00 TL kazanç elde etmiştir.
Buna göre, (T) A.Ş.’nin 2017 yılında bu çamaşır makinelerinin satışından elde ettiği kazancının, üretimde kullanılan ve patentle korunan buluşuna atfedilebilecek kısmı [3.000.000,00 TL x (2.000.000,00 TL / 20.000.000,00 TL)=] 300.000,00 TL olup bu kazancının % 50’lik kısmı olan (300.000,00 TL x % 50) 150.000,00 TL istisna uygulamasında dikkate alınabilecektir.
3.Sınai Mülkiyet Haklarında KDV İstisnası Uygulaması
Sınai mülkiyet haklarının ticarileştirilmesini teşvik etmek amacıyla ilgili mevzuatı kapsamında gerçekleştirilen araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri netice sinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışının katma değer vergisinden müstesna tutulması ve bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemlerle ilgili olarak yüklenilen vergilerin hesaplanan katma değer vergisinden indirilebilmesi genel gerekçesiyle 6518 sayılı Kanunun 32’nci maddesi ile KDV Kanunu’nun 17’nci maddesinin 4’üncü fıkrasına aşağıdaki bend eklenmiştir.
‘z) 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5/B maddesi kapsamındaki araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından bu Kanunun 30’ uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi hükmü uygulanmaz.).”
Yapılan bu düzenleme ile KVK’nın 5/B maddesi kapsamındaki araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı KDV’den istisnadır. İstisna uygulaması 01.01.2015 tarihinden itibaren başlayacağından, bu tarihten sonra söz konusu istisna konusu işlemlerle ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetlere ilişkin yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması da mümkündür. Bir başka ifade ile, bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanunu’nun 30/a maddesi hükmü uygulanmayacağından, söz konusu işlemler nedeniyle yüklenilen KDV tutarlarının, indirim hesaplarından çıkarılmak suretiyle düzeltilmesi gerekmemektedir.
Kanun maddesinden anlaşılacağı üzere sınai haklara ilişkin KDV istisnası, sadece söz konusu gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı için uygulanabilmektedir.
Başka bir deyişle, sınai haklar sonucu üretilen malların satışı dolayısıyla elde edilen kazanç için her ne kadar kurumlar vergisi istisnası olsa da KDV istisnası söz konusu değildir.
4. Sonuç
Sınai mülkiyet haklarının satış, devir, kiralama ve üretim sürecinde kullanılması sonucunda elde edilen kazanca belli şartlar altında kurumlar vergisi istisnası uygulanmasına yönelik düzenlemeler Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde yapılmıştır. Bu hakların kiralanması, devri veya satışı halinde KDV’den istisna oldukları da Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesinin 4’üncü fıkrasının (z) bendinde de belirtilmiştir.
Sınai mülkiyet hakları istisnası, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde “Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna Ve İndirimler” bölümünde gösterilir. Bu özelliği ile mükelleflerin hesapladığı istisna kazanç tutarı beyanname üzerinde yeterli kazancın bulunmaması halinde devreden mali yıl zararını artırıcı bir özelliğe sahiptir.
6728 sayılı Kanun ile yapılan son düzenlemelerden sonra sınai mülkiyet haklarında istisna uygulamasının daha kolay tatbik edilebilir bir hal aldığını düşünmekle birlikte, patent ya da faydalı model belgesine bağlanan buluşun üretim sürecinde kullanılması halinde buradan elde edilen kazançtan istisna uygulamasına konu edilecek kısmın hesabı için daha kapsayıcı yöntemlerin uygulanması gerekmektedir.
Sınai mülkiyet hakları istisnası uygulaması bir kazanç istisnası olması sebebiyle Kurumlar Vergisi Kanunun 5’inci maddesinde yer alan “İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” hükmünün bu uygulamada kafa karışlığına yol açtığını, 5/B maddesine sınai mülkiyet hakları uygulamasında bu hükmün geçersiz olacağı yönünde bir ekleme yapılmasının uygun olacağını düşünmekteyiz.