Yurt Dışında Çalıştırılanlara Türkiye’den Yapılan Ödemelerde Vergilendirme Nasıl Olmalıdır?

Vesilkalık-2

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde;

“Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.”

denilmiş, aynı Kanunun 3 üncü maddesinde;

 “Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler:

  1. Türkiye’de yerleşmiş olanlar;
  2. Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisi’ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)”

hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan, aynı Kanunun 4 üncü maddesinde de; ikametgahı Türkiye’de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanların Türkiye’de yerleşmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Bu kapsamda, yurtdışında bulunan şube veya işyerlerinde görevlendirilen personelin ücretlerinin Türkiye’den ödenmesi nedeniyle (işçi-işveren ilişkisinin devam ettiğinden bahisle), çalışanların Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin (2) numaralı bendi uyarınca tam mükellef sayılması, Türkiye içinde ve dışında elde ettiği tüm kazanç ve iratları üzerinden Türkiye’de gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

Yine Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış olup aynı Kanunun 94/1 inci maddesi ile hizmet erbabına ödenecek ücretlerin 103 ve 104 üncü maddeleri kapsamında gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacağı hüküm altına alınmıştır.

Eğer çalışmanın gerçekleştiği ülke ile ülkemiz arasında akdedilmiş çifte vergiyi önleme anlaşması varsa, bu sözleşmenin hükümlerine bakarak vergiyi hangi ülkenin alacağına karar vermek gerekecektir.

SMMM – Denetçi

Menderes ÇETİN

 

Reklamlar

Yemek Fişleri Gider Kabul Edilip, KDV’si İndirim Konusu Yapılabilir Mi?

Vesilkalık-2

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B) bendinde; “Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.” denilmiş, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği belirtilmiştir.

Anılan Kanunun 228 inci maddesinde ise “Aşağıdaki giderler için ispat edici kağıt aranmaz:

1.Örf ve teamüle göre bir vesikaya istinat ettirilmesi mutat olmayan müteferrik giderler;
2.Vesikanın teminine imkan olmayan giderler;
3.Vergi kanunlarına göre götürü olarak tespit edilen giderler.
1 ve 2 numaralı fıkralarda yazılı giderlerin gerçek miktarları üzerinden kayıtlara geçirilmesi ve miktarlarının işin genişliğine ve mahiyetine uygun bulunması şarttır.” hükmüne yer verilmiştir.

Mezkûr Kanunun 232 nci maddesinde; “Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler:

  1. Birinci ve ikinci sınıf tüccarlara;
  2. Serbest Meslek erbabına;
  3. Kazançları basit usulde tespit olunan tüccarlara;
  4. Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere;
  5. Vergiden muaf esnafa.

Sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlar da fatura istemek ve almak mecburiyetindedirler.

Yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit edilenlerden ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin (01/01/2018 tarihinden geçerli olmak üzere) 1.000-TL’yi geçmesi veya bedeli 1.000-TL’den az olsa dahi istemeleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi mecburidir.” hükmü yer almaktadır.

Aynı kanunun 233 üncü maddesinde ise; birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin fatura vermek mecburiyetinde olmadıkları satışları ve yaptıkları işlerin bedellerinin yine aynı maddede sayılan vesikalardan biri ile tevsik olunacağı hükme bağlanmıştır.
167 sıra numaralı Vergi Usul Genel Tebliğinde ise birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin yukarıda 5 madde halinde sayılan kimselere sattıkları emtia veya yaptıkları işler için satılan emtianın veya yapılan işin bedeli ne olursa olsun fatura vermelerinin, emtiayı satın alan veya hizmeti yaptıran bu kimselerin de fatura istemelerinin ve almalarının zorunlu olduğu ve bunlar için perakende satış fişlerinin geçerli olmayacağı açıklanmıştır.

Ancak, daha sonra yayımlanan 204 ve 206 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile bu düzenlemeye bazı istisnalar getirilerek, mükelleflerin ticari faaliyetlerine ilişkin olarak işyerlerinde kullanılmak ve tüketilmek amacıyla satın aldıkları (kırtasiye, büro ve temizlik malzemeleri gibi) ve bedeli fatura düzenleme mecburiyetini belirleyen kanuni haddi aşmayan mal ve hizmet bedelleri için düzenlenen perakende satış veya yazar kasa fişlerinin gider belgesi olarak kabul edilmesi uygun görülmüştür. İşletmenin tüketimi dışında satışa konu olacak mal ve hizmetlerin alımlarında ise bedeli ne olursa olsun fatura düzenlenmesi defterlere faturalara dayanılarak kayıt yapılması gerektiği açıklanmıştır.

Ayrıca, 275 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de, taksi işleten mükelleflerden alınan ve tutarı fatura düzenleme mecburiyetine ilişkin kanuni haddi aşmayan perakende satış fişlerinin de, gider belgesi olarak kabul edilmesi uygun görülmüştür.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmaları şartıyla fatura düzenleme haddinin altında kalan, iş yerinde ve şantiyede kullanılmak ve tüketilmek amacıyla satın alınan kırtasiye, büro ve temizlik giderleri, su, gıda giderleri için alınan perakende satış veya ödeme kaydedici cihaz fişlerinin gider belgesi olarak kullanılması mümkün bulunmaktadır. Ancak, şirket çalışanlarının şirket dışında yiyecek, konaklama ve yol giderleri, otopark ve misafir ağırlamaya ilişkin giderlerin bu kapsamda değerlendirilmesi söz konusu değildir.

Diğer taraftan, şirket çalışanlarının görevli olarak şehir içi ve dışındaki şantiyelere gittiklerinde yapmış oldukları yemek vb. harcamaların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için fatura ile tevsik edilmesi gerekmektedir.

KDV tarafında ise iş yerinde kullanılmak üzere perakende satış fişi veya yazar kasa fişi ile satın alınan kırtasiye, büro ve temizlik giderleri, su, gıda giderlerine ilişkin KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ancak şirket personelinin iş seyahatlerinde yapmış olduğu çeşitli masrafların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için fatura tevsiki mecburi olduğundan, Vergi Usul Kanununa göre gider belgesi olarak kabul edilmeyen, bir başka ifadeyle, ticari kazancın ya da kurum kazancının tespitinde indirimi mümkün bulunmayan söz konusu harcamalara ait perakende satış fişleri ve yazar kasa fişlerine istinaden yüklenilen KDV tutarlarının, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Diğer taraftan, indirimi mümkün olmayan söz konusu tutarların Gelir ve Kurumlar Vergisi açısından işlemin mahiyetine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınabileceği tabiidir.

SMMM – Denetçi

Menderes ÇETİN

2017 YILINDA DİĞER FAALİYETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARDA İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI

Vesilkalık-2Bu makalem Lebib Yalkın Mevzuat Dergisinin Mart-2018 dönemi sayısında yayınlanmıştır.

2017 YILINDA DİĞER FAALİYETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARDA İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI

Özet:

Yatırım teşvik mevzuatının yerine getirilen indirimli kurumlar vergisi uygulaması 5838 Sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun[1] ile 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na 32/A maddesi eklenmek suretiyle düzenlenmiştir.[2] Yapılan ilk düzenlemeden sonra muhtelif tarihlerde maddede birçok değişiklik ve ekleme yapılmış nihayetinde madde bugünkü halini almıştır. Kanun maddesinden aldığı yetki ile Bakanlar Kurulu tarafından birçok karar çıkarılmıştır. Bu kararların bazıları (kanunun çizdiği çerçevede) uygulamanın kapsamını genişletmek bazıları indirim oranlarında artış sağlayarak yatırımcıları yatırım yapmaya özendirmek amacında olmuştur.

Yatırımlarının devlet tarafından (vergi alınmaması yoluyla) desteklenmesini amaçlayan bu uygulama yapılan birçok değişiklikten sonra karmaşık ve takibi zor bir hal almıştır. Bu makalede imalat sanayine yönelik olarak 2017 yılında yapılan tevsi yatırımlarda hem yatırımdan hem de diğer faaliyetler üzerinden elde edilen kazanca indirimli kurumlar vergisinin nasıl uygulanması gerektiği hakkındaki düşüncelerimiz açıklanmaya çalışılacaktır.

Anahtar Kelimeler: indirimli kurumlar vergisi, tevsi yatırım, yatırım teşvik, mahsuben indirim, kazanç

  • Giriş:

Mükellefler, yatırım teşvik mevzuatı yerine getirilen indirimli kurumlar vergisi uygulamasında yatırımdan elde edilen kazançta indirimli vergi uygulanmasını tatbik etmekte (göreceli olarak) zorlanmazken ilk defa uygulanmaya başlanan diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulamasında bazı tereddütler yaşamaktadırlar.  Ayrıca tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın tespiti için yapılan düzenlemeler ve indirimli vergi uygulanacak kazanç için belirlenen diğer sınırlamalar mükellefler nezdinde kavram karmaşası oluşmasına, uygulamadan tam manada faydalanılamamasına neden olabilmektedir.

  • Kanuni Düzenleme:

Tevsi yatırımlar, mevcut bir yatırıma üretim hattı veya makine ve teçhizat ilavesiyle kapasitenin artırılmasına yönelik olan ve mevcut tesis ile alt yapı müşterekliği oluşturarak bir bütün teşkil eden yatırımları ifade etmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’  nun 32/A maddesinde;

-Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacağı,

-Bu maddenin uygulamasında yatırıma katkı tutarının, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını, bu tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oranın ise yatırıma katkı oranını ifade edeceği,

-Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanacağı,

-Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazancın, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirleneceği,

-İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanacağı

hükümleri yer almıştır.

Aynı madde de 6745 sayılı Yatırımların Proje Bazında Desteklenmesi İle Bazı Kanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un[3] 66. Maddesi ile yapılan değişiklik sonucunda; yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranı her bir il grubu bölgesel, büyük ölçekli, stratejik ve öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlar için sıfıra kadar indirmeye veya %100’e kadar artırmaya Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır.

  • 2017 Yılında Yapılan Yatırım Harcamaları İçin Özel Düzenlemeler

Bakanlar Kurulu, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesinin kendisine verdiği yetkiye dayanarak öncelikle 2016/9139 sayılı kararı[4] ile 2012/3305 sayılı kararının[5] 15’inci maddesinin 5’inci bendini “Bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşmamak ve toplam katkı tutarının yüzde seksenini geçmemek üzere yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulanabilir.” şeklinde değiştirmiştir. Bu karar ile aynı hususta düzenleme yapan 2012/3305 sayılı kararın geçici 5. maddesini de kaldırmıştır.

Bakanlar Kurulu daha sonra 2017/9917 sayılı kararı[6] ile 2012/3305 sayılı kararına geçici madde ekleme suretiyle; imalat sanayiine yönelik (US-97 Kodu: 15-37) düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında, 1.1.2017 ile 31.12.2017 tarihleri arasında gerçekleştirilecek yatırım harcamaları için;

  1. a) Bina-inşaat harcamalarında KDV iadesi,
  2. b) Bölgesel, büyük ölçekli ve stratejik teşvik uygulamaları kapsamında vergi indirimi desteğinde uygulanacak yatırıma katkı oranları her bir bölgede geçerli olan yatırıma katkı oranına 15 puan ilave edilmek suretiyle, kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirimi tüm bölgelerde yüzde yüz oranında ve yatırıma katkı tutarının yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazançlarına uygulanacak oranı yüzde yüz olmak üzere,

teşvik belgesi üzerinde herhangi bir işlem yapılmaksızın uygulanmasını kararlaştırmıştır.

Böylece 2017 yılında imalat sektörüne yönelik yatırımlar için yapılan harcamalar dolayısıyla yararlanılacak vergi indirimi tutarı yatırıma katkı oranına 15 puan ilave edilmek suretiyle mükelleflerin lehine olacak şekilde arttırılmıştır. Bu kararda ayrıca indirimli vergi oranının tüm bölgelerde %100 olarak uygulanmasına,  diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben kullanılacak indirimli vergi matrahı üzerindeki sınırın kaldırılmasına karar verilmiştir.

2017/9917 sayılı BKK ‘da 15 puan ilave yatırıma katkı oranı nedeniyle hesaplanan ilave yatırıma katkı tutarının sadece 2017 yılında elde edilen kazançlarda kullanılabileceği yönünde özel bir belirleme bulunmamaktadır. Bu sebeple 2017 yılında yapılan yatırım sebebiyle kullanılabilecek ilave yatırıma katkı tutarının 2017 yılında kazancın yetersiz olması halinde (kısmen ya da tamamen) sonraki yıllarda da kullanılması mümkündür.

Öte yandan 2017 yılında kazanç yetersizliği nedeniyle kullanılamayıp sonraki yıllara devir eden katkı payı tutarı için uygulanacak vergi oranının sıfır olarak dikkate alınması gerektiği açıktır. Böyle bir durumda 2017 yılını takip eden yıllarda %100 ve %80 vergi indirim oranının uygulanacağı iki farklı katkı payı tutarının ayrı ayrı takibi gerekecektir.[7]

  • Genel Tebliğ Düzenlemesi

Yapılan kanuni düzenlemelerden uzunca bir süre sonra vergisel işlemlere yönelik açıklamaların yapıldığı 10 Seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği[8] yayınlanmıştır. Bu tebliğde uygulama hakkında tereddüt edilen birçok konuya (indirimli kurumlar vergisinin hesabında ticari kazancın neyi ifade ettiği, indirimli vergi oranı uygulamasında öncelik sırası, kurumlar vergisi matrahının indirim uygulanacak kazançtan küçük olması hali vb. konulara) açıklık getirilmiştir.

Tebliğde yatırımın işletilmesinden elde edilen kazançlarda indirimli kurumlar vergisinin nasıl uygulanması gerektiği ile ilgili olarak “32.2.3. İndirimli kurumlar vergisi uygulaması” başlıklı kısmında; Yatırımın işletilmeye başlandığı geçici vergi döneminden itibaren yatırımdan elde edilen kazanca, teşvik belgesinde yer alan ve vergi indirimi içeren yatırım tutarını aşmamak üzere, gerçekleştirilen yatırım harcaması dolayısıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar indirimli oranda kurumlar vergisi uygulanır.” şeklinde bir açıklama yapılmış ve ilgili kanun maddesinde veya bakanlar kurulu kararlarında yer almayan “yatırım harcaması dolayısıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarı” ifadesi ile getirilen bu kısıtlama uygun bir örnekle pekiştirilmeye çalışılmıştır.

Bu noktada kurumlar vergisi beyannamesini de incelediğinizde, e-beyanname programı üzerindeki “İndirimli Kurumlar Vergisi Tablosu” nda “fiili yatırım harcaması nedeniyle hak kazanılan yatırıma katkı tutarı” başlığı altında bilgi istendiği görülecektir.

Öte yandan aynı tebliğde diğer faaliyetler üzerinden elde edilen kazançlar için indirimli kurumlar vergisi uygulaması ile ilgili olarak “32.2.5. Yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarda indirimli kurumlar vergisi uygulaması” başlıklı kısmında; “……yatırım döneminde, mükelleflerin diğer faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kısmen yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarı, en fazla toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranına tekabül eden kısmı kadar olabilecektir. Yatırım döneminde, yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen yatırım harcamasının, bu dönemde yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarından (toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranına tekabül eden kısmı) daha düşük olması halinde diğer faaliyetlerden yatırım döneminde elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kısmen yararlanılacak yatırıma katkı tutarı, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşamayacaktır.” açıklaması yer almış ve uygulamaya yönelik örnekler verilmiştir.

Dikkat edildiğinde diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulamasına yönelik yapılan açıklamalarda yatırımın işletilmesinden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulaması için aranan “yapılan yatırım harcaması dolayısıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarı” kısıtlamasına yer verilmediği görülmektedir.

Ancak uygulamada birçok mükellefin (konu hakkında yazılan makalelerde yazarların) bahsi geçen “kısıt uygulamasını” diğer faaliyetlerden elde dilen kazançlar üzerinden uygulanacak indirimli kurumlar vergisi içinde kıyas yoluyla tatbik ettiği görülmektedir. Hâlbuki tebliğde yer alan bu düzenleme (her ne kadar tebliğde yer alan bu düzenlemenin kanuna uygun olmadığını ve uygulamada yorum hatası yapıldığını düşünsem de) sadece yatırımdan elde edilen kazançlar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında dikkate alınması gerekmektedir.

  • 2017 Yılında İmalat Sektöründe Yapılan Tevsi Yatırımda Uygulama Örneği

X A.Ş.’nin 3305 sayılı BKK kapsamında (02/2016 döneminde alınmış YTB) imalat sanayiine yönelik 3. Bölgede yer alan bir tevsi yatırımı ile ilgili olarak; belgede yazılı olan yatırıma katkı oranının % 40, kurumlar vergisi indirim oranının % 60 (İndirimli kurumlar vergisi oranı % 8), mahsuben kullanma oranının %60, toplam yatırım tutarının 10.000.000,00 TL, tevsi yatırımın 3 yıl içinde tamamlanacağı ve yatırımın yapıldığı dönemlere ilişkin verilerin aşağıdaki gibi olduğu varsayılmıştır.[9]

 

Açıklama (TL) 2016 Yılı Verileri 2017 Yılı Verileri 2018 Yılı Verileri
Yatırımın İçinde Bulunduğu Durum Yatırım Dönemi Kısmen İşletme / Yatırım Dönemi Kısmen İşletme / Yatırım Dönemi
Yapılan Yatırım Tutarı

       3.000.000,00

                                         3.500.000,00

                                         3.500.000,00

Tüm Faaliyetlerden Elde Edilen Kazançlar

       9.000.000,00

                                       12.000.000,00

                                       13.000.000,00

D. Sonu Sabit Kıymetler

     25.000.000,00

                                       30.000.000,00

                                       32.000.000,00

Bu bilgilere göre toplam yatırıma katkı tutarı ile bunun diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben kullanılabilir olan kısmı ve ilave yatırıma katkı tutarı aşağıdaki gibi hesap edilecektir.

Açıklamalar Formuller Tutar (TL) / Oran
Toplam Yatırım Tutarı A      10.000.000,00
2016 Yılı A1        3.000.000,00
2017 Yılı A2        3.500.000,00
2018 Yılı A3        3.500.000,00
Yatırıma Katkı Oranı B

40%

Vergi İndirim Oranı C

60%

Yatırıma Katkı Tutarı D=(A x B)        4.000.000,00
İlave Yatırıma Katkı Oranı E

15%

İlave Yatırıma Katkı Tutarı F=(E x A2)           525.000,00
Toplam Yatırıma Katkı Tutarı G=(D + F)        4.525.000,00
Mahsuben Yat. Katkı Tut.Kul.Oranı H

80%[10]

Mahsuben Kullanabilir Katkı tutarı I=(D x H)        3.200.000,00

Bu yatırım nedeniyle kullanılacak toplam yatırıma katkı tutarı;

-Teşvik belgesinde yazan toplam yatırım tutarı ile yatırıma katkı oranının çarpılması sonucunda bulunan (10.000.000,00 TL x 0,40 =) 4.000.000,00 TL ve

-2017/9917 sayılı BKK kapsamında hak kazanılan (teşvik belgesinde yazılı olmayan) %15 ilave yatırıma katkı oranının 2017 yılında yapılan yatırım tutarı ile çarpılması sonucunda bulunan (3.500.000,00 x 0,15 =) 525.000,00 TL

toplamından (4.000.000,00 + 525.000,00 TL =) 4.525.000,00 TL olarak oluşacaktır.

2016 yılı yatırım dönemi olup, yatırımın kısmen ya da tamamen işletmeye geçmemesi sebebiyle sadece diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.[11]

2017 ve 2018 yıllarında ise yatırımın devam etmesi ile birlikte kısmen ya da tamamen işletilmeye de başlanması sebebiyle hem yatırımdan elde edilen kazançlara hem de diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir. [12]

2017/9917 sayılı BKK kapsamında gerek yatırımın kendisinden gerekse diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden 2017 yılında yapılan harcamalardan dolayı yararlanılacak yatırıma katkı tutarlarının kullanılması sırasında %100 oranında indirimli vergi oranının dikkate alınması gerekmektedir. Ayrıca 2017 yılında yapılan harcamalar ile sınırlı olmak üzere diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerindeki sınırlamada dikkate alınmamalıdır.

2016 Yılı Çözümü

X A.Ş.’nin 2016 yılı tüm faaliyetlerinden elde edilen ticari kazancı[13] 9.000.000,00 TL olduğuna göre 2016 yılında indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazanç şu şekilde hesaplanmalıdır. Tevsi yatırımın (kısmen ya da tamamen) faaliyete geçmemesi, yatırım döneminde bulunması sebebiyle yatırımdan elde edilen kazanç için indirimli kurumlar vergisi hesaplanmayacaktır. Ancak yatırım döneminde olunması sebebiyle diğer faaliyetlerden elde edilen kazanca (BKK ile belirlenen sınırlar içinde) indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.

2016/9139 sayılı BKK gereği toplam yatırım tutarına mahsuben diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden kullanılabilecek olan tutarın tespitinde %80 oranının dikkate alınması gerekecektir. Bu durumda toplam yatırıma katkı tutarı 4.000.000,00 TL olduğuna göre mahsuben kullanılabilir kısım (4.000.000,00 TL x 0,80=) 3.200.000,00 TL olarak hesaplanacaktır.

2016 yılında yapılan yatırım harcaması (3.000.000,00 TL)  mahsuben kullanılabilir yatırma katkı tutarından (3.200.000,00 TL) küçük olduğu için yatırım harcaması kadar kısım için indirimli kurumlar vergisinden yararlanılabilecektir.[14] Bu katkı tutarının kullanabilmesi için buna ilişkin matrahın dönem kazancı ile mukayese edilmesi gerekmektedir. 3.000.000,00 TL olan mahsuben kullanılabilir yatırıma katkı tutarından yararlanmak için kazancın (matrahın) ne kadar olması gerektiği (3.000.000,00 / 12 x 100 =) şeklinde 25.000.000,00 TL olarak hesaplanacaktır. Dönemin tüm faaliyetlerden elde edilen kazanç 9.000.000,00 TL olduğu için diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç kapsamında ancak bu tutar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir. Böylece indirimli kurumlar vergisine tabi tutulan matrah üzerinden (9.000.000,00 X 0,08=) 720.000,00 TL kurumlar vergisi, ((9.000.000,00 X 0,20)-720.000,00 )=) 1.080.000,00 TL yatırıma katkı tutarı hesaplanacaktır.

2017 Yılı Çözümü

Yatırım 2017 yılında devam etmekle birlikte kısmen işletmeye de alındığı için hem tevsi yatırımdan elde edilen kazanca hem de diğer faaliyetlerden elde edilen kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.[15] Ancak bu yıl 2017/9917 sayılı BKK gereğince, yapılan yatırım harcaması üzerinden hesaplanacak katkı tutarına ulaşılıncaya kadar indirimli kurumlar vergisine tabi tutulacak kazançlarda %100 vergi indirimi uygulanacaktır. Ayrıca toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben (diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden) kullanılacak yatırıma katkı tutarı için belirlenen %80 oranı %100 olarak uygulanabilecektir.

Aşağıdaki tablodan 2017 yılında kullanılabilecek olan yatırıma katkı tutarlarını ayrı ayrı görebiliriz.

Açıklama Yatırım Harcaması Tutarı (A) Yatırıma Katkı Tutarı (B=Ax0,55) , (B=Ax0,40) Mahsuben Kullanılabilir Kısmı (C=Bx100/100), (C=Bx80/100) Önceki Yıllarda Kullanılan Katkı Tutarı (D) Kalan Yatırıma Katkı Tutarı (E=C-D)
 2017 Yılı                            3.500.000,00             1.925.000,00              1.925.000,00                               –             1.925.000,00
 Diğer Yıllar                            6.500.000,00             2.600.000,00              2.080.000,00             1.080.000,00             1.000.000,00
 Toplam                          10.000.000,00             4.525.000,00              4.005.000,00             1.080.000,00             2.925.000,00

X A.Ş.’nin 2017 yılı ticari kazancı 12.000.000,00 TL, dönem sonu sabit kıymeti 30.000.000,00 TL olduğuna göre 2017 yılında indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancı şu şekilde hesaplanmalıdır.

Yatırımdan elde edilen kazanç diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç dışında olduğundan öncelikle bunun tespiti gerekecektir. Yatırımdan elde edilen kazanç; gerçekleşen yatırım tutarının dönem sonu sabit kıymet tutarına bölünmesiyle bulunan oranın dönemin ticari kazancı ile çarpılmasıyla ((( 3.000.000,00 + 3.500.000.00) / 30.000.000,00 ) x 12.000.000,00 =) 2.600.000,00 TL olarak bulunacaktır. 2017/9917 Sayılı BKK’na göre bu kazanç üzerinden %100 vergi indirimi uygulanacağından yararlanılan yatırıma katkı tutarı (2.600.000,00 X 0,20 =) 520.000,00 TL olarak hesaplanacaktır.

Bu tutar 10 seri numaralı KVK Genel Tebliğinde yatırımdan elde edilen kazanç üzerinden yararlanılabilecek olan katkı tutarının tespitine yönelik olarak yer alan “gerçekleştirilen yatırım harcaması dolayısıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarı” ifadesi ile belirlenen tutarı da aşmamaktadır.

2017 yılında yapılan yatırım harcaması üzerinden ilave katkı oranı dahil olarak hesaplanan yatırıma katkı tutarı ((3.500.000,00 X (0,40 + 0,15) =) 1.925.000,00 TL’dir. Bu tutarın kullanımı sırasında dikkate alınacak kazanca %100 vergi indirimi uygulanabilecektir. %100 vergi indirimi uygulanan bu tutarın 520.000,00 TL kısmı yatırımdan elde edilen kazancın indirimli kurumlar vergisine tabi tutulmasıyla kullanıldığı için kalan (1.925.000,00 – 520.000,00 =) 1.405.000,00 TL tutarı diğer faaliyetlerden elde edilen kazançların indirimli kurumlar vergisine tabi tutulmasında dikkate alınabilecektir. Bu durumda 1.405.000,00 TL’nin matrahı (1.405.000,00 /20*100 =) formülü ile 7.025.000,00 TL olarak hesaplanacaktır. Bu tutar 2017 yılında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilen (12.000.000,00 – 2.600.000,00 =) 9.400.000,00 TL tutarından küçük olduğu için tamamı, üzerinden %100 vergi indirimi uygulanmak suretiyle indirimli kurumlar vergisine tabi tutulabilecektir.

Ancak yukarıda bahsi geçen genel tebliğdeki “……yatırım döneminde, mükelleflerin diğer faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kısmen yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarı, en fazla toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranına tekabül eden kısmı kadar olabilecektir. Yatırım döneminde, yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen yatırım harcamasının, bu dönemde yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarından (toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranına tekabül eden kısmı) daha düşük olması halinde diğer faaliyetlerden yatırım döneminde elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kısmen yararlanılacak yatırıma katkı tutarı, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşamayacaktır ” açıklamasına istinaden 2017 yılında diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden yararlanılacak yatırıma katkı tutarı, bu yılda yapılan yatırım harcaması ile sınırlı olmak üzere toplam yatırıma katkı tutarının BKK ile belirlenen oranına tekabül eden kısmından kullanılanların düşülmesiyle hesaplanacaktır.

Bu durumda 2017 yılında diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden iki farklı orana göre indirimli kurumlar vergisi uygulanması söz konusu olacaktır.

Yukarıdaki tabloda da görüleceği üzere mükellefin diğer faaliyetlerden elde ettiği kazançları üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulaması suretiyle yararlanabileceği toplam yatırıma katkı tutarı 4.005.000,00 TL olup, bunun (1.080.000,00 + 520.000,00 + 1.405.000,00 =) 3.005.000,00 TL’si kullanılmış ve kalan 1.000.000,00 TL yatırıma katkı tutarının yapılan harcaması ile sınırlı olmak üzere kullanması mümkündür. Ancak bu tutarın kullanılması sırasında %100 değil %60 vergi indirimi oranı dikkate alınacaktır.

Kullanılabilir yatırıma katkı tutarının matrahı, katkı tutarının normal vergi oranından indirimli vergi oranının düşülmesiyle bulunan orana bölümüyle (1.000.000,00 /12 x 100 =) 8.333.333,33 TL olarak hesaplanacak ve dönemdeki toplam kazanç içinden daha önceki hesaplamalar ile bulunan indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazançları çıkardığımızda kalan (12.000.000,00 – 2.600.000,00 – 7.025.000,00 = ) 2.375.000,00 TL kazanç ile kıyaslanacaktır. Kıyaslama neticesinde küçük olan tutar üzerinden (2.375.000,00 TL) indirimli kurumlar vergisi uygulanacak ve (2.375.000,00 x 0,08 =) 190.000,00 TL vergi hesaplanacaktır. Ayrıca bu işlem neticesinde kullanılan yatırıma katkı tutarı (2.375.000,00 x 0,20 – 190.000,00 =) 285.000,00 TL olacaktır.

Böylece dönemdeki toplam kazanç olan 12.000.000,00 TL’nin;

– 2.600.000,000 TL’sinin yatırımdan elde edilen ve %100 vergi indirimine tabi kazanç,

-7.025.000,00 TL’sinin diğer faaliyetlerden elde edilen ve %100 vergi indirimine tabi kazanç,

-2.375.000,00 TL’sinin diğer faaliyetlerden elde edilen ve %60 vergi indirimine tabi kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği sonucuna varılacaktır.

2018 Yılı Çözümü

Yukarıda hesaplandığı gibi;

-2016 yılında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden 1.080.000,00 TL,

-2017 yılında yatırımdan elde edilen kazanç üzerinden 520.000,00 TL,

-2017 yılında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden 1.690.000,00 TL,

olmak üzere toplam 3.290.000,00 TL yatırıma katkı tutarı kullanılmış olup 2018 yılına devir eden kullanılabilir yatırıma katkı tutarı 1.235.000,00 TL’dir. Bu tutarın ((4.000.000,00 x 0,80) – (1.080.000,00 + 1690.000,00) = ) 430.000,00 TL kısmı toplam yatırım tutarına mahsuben diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden kullanılabilecek, (1.235.000,00 – 430.000,00 =) 805.000,00 TL bakiye ise yatırım üzerinden elde edilen kazançlarda kullanılabilecektir. [16]

Yatırım 2018 yılında devam etmekle birlikte kısmen işletmeye de alındığı için hem tevsi yatırımdan elde edilen kazanca hem de diğer faaliyetlerden elde edilen kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir. Öncelikle (diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç kapsamında değerlendirilmediği için) yatırımdan elde edilen kazancı tespit edilmelidir.

Yatırımdan elde edilen kazanç; gerçekleşen toplam yatırım tutarının dönem sonu sabit kıymet tutarına bölünmesiyle bulunan oranın dönemin ticari kazancı ile çarpılmasıyla ((( 3.000.000,00 + 3.500.000 + 3.500.000,00) / 32.000.000,00 ) x 13.000.000,00 =) 4.062.500,00 TL olarak bulunacaktır.

Bu tutar yatırımdan elde edilen kazanç olarak değerlendirilecek olup, hesaplanan indirimli kurumlar vergisi (4.062.500,00 x 0,08 =) 325.000,00 TL, yararlanılan yatırma katkı tutarı (4.062.500,00 x 0,20)-325.000,00 =) 487.500,00 TL olacaktır.

Dönemin toplam (13.000.000,00 TL) kazancından yatırımdan elde edilen kazanç olarak değerlendirilen (4.062.500,00 TL) tutarı çıkarıldığında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç kapsamında değerlendirilebilecek olan kazanç tutarı 8.937.500,00 TL olarak bulunacaktır.

Ancak diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden yararlanılabilecek olan yatırıma katkı tutarının bakiyesi 430.000,00 TL olduğundan bu tutara ilişkin matrahın diğer faaliyetlerden elde kazanç kapsamında değerlendirilecek olan 8.937.500,00 TL kazanç ile kıyaslanması ve küçük olanı üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanması gerekmektedir.

430.000,00 TL yatırıma katkı tutarının matrahı, katkı tutarının normal vergi oranından indirimli vergi oranının düşülmesiyle bulunan orana bölümüyle (430.000,00 /12 x100 =) 3.583.333,33 TL olarak hesaplanacak ve bu tutar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanacaktır.

Böylece hesaplanan indirimli kurumlar vergisi (3.583.333,33 x 0,08 =) 286.666,67 TL, yararlanılan yatırıma katkı tutarı ((3.583.333,33 x 0,20)- 286.666,67=) 430.000,00 TL olacaktır.

Döneme ilişkin toplam 13.000.000,00 TL olan kazanç tutarından indirimli kurumlar vergisine tabi olan kazançlar toplamı (4.062.500,00 + 3.583.333,33 =) 7.645.833,33 TL düşüldüğünde bulunan 5.354.166,67 TL tutarındaki kazanca normal oranda kurumlar vergisi uygulanacaktır.

Böylece 2018 yılında yararlanılan yatırıma katkı tutarı toplamı (487.500,00 + 430.000,00 =) 917.500,00 TL, hesaplanan toplam kurumlar vergisi tutarı ise (325.000,00 +286.666,67 + 1.070.833,33) 1.682.500,00 TL olacaktır.

Örneğin yıllar itibariyle çözümü aşağıdaki tabloda topluca gösterilmiştir.

Açıklama  /  Yıllar 2016 Yılı (TL) 2017 Yılı (TL) 2018 Yılı (TL)
İnd. Kurumlar Vergisi Matrahı (Yatırımdan Elde Edilen Kazanç Üzerinden) 2.600.000,00 4.062.500,00

 

İnd. Kurumlar Vergisi 325.000,00
Yararlanılan Yatırıma Katkı Tutarı 520.000,00 487.500,00
İnd. Kurumlar Vergisi Matrahı (Diğer Faaliyetlerden Elde Edilen Kazanç Üzerinden) 9.000.000,00 9.400.000,00 3.583.333,33

 

İnd. Kurumlar Vergisi 720.000,00 190.000,00 286.666,67
Yararlanılan Yatırıma Katkı Tutarı 1.080.000,00 1.690.000,00 430.000,00
Normal Vergi Oranı Uygulanacak Kazanç 5.354.166,67
Kurumlar Vergisi 1.070.833,33
Toplam Kullanılan Yatırıma Katkı Tutarı 1.080.000,00 2.210.000,00 917.500,00
Devir Eden Yatırıma Katkı Tutarı 2.920.000,00 1.235.000,00 317.500,00
Toplam Ödenecek Vergi 720.000,00 190.000,00 1.682.500,00
  • Sonuç

Teşvik belgesine bağlı olarak 2017 yılında yapılan yatırım harcamaları 2017/9917 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile diğer yıllara nazaran daha avantajlı duruma getirilmiştir. Daha fazla yatırım harcaması yapılmasını amaçlayan bu karar ile sağlanan avantajlar; 2017 yılında yapılan yatırım harcaması üzerinden ilave katkı oranına göre hesaplanacak ek katkı payı tutarı, 2017 yılında yatırımdan elde edilen kazanç için vergi indirim oranının %100 olarak uygulanması[17], toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden kullanılabilecek olan katkı tutarı sınırının kaldırılmasıdır.

İlgili karar ile (2017 yılında yapılan yatırımlar nedeniyle) teşvik belgesine göre hesaplanan toplam yatırıma katkı tutarına ilave (2017 yılında yapılan yatırım harcamaları üzerinden %15 oranında hesaplanan) yatırıma katkı tutarı kullanma hakkı verilmekle birlikte, vergi indirim oranının artırılması yoluyla da toplamda yararlanılacak katkı tutarına daha erken ulaşılmasına olanak tanınmıştır.

2017 yılında yapılan yatırımlar dolayısıyla diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanmasında, “yapılan yatırım harcaması üzerinden hak kazanılan katkı tutarı” ifadesinden hareketle daraltıcı bir yaklaşım benimsenmesi yatırım harcamasını özendirmek maksatlı olan bakanlar kurulu kararına uygun olmayacaktır. Zira ilgili tebliğde de bu görüş sadece yatırımdan elde edilen kazançlarda indirimli kurumlar vergisi uygulamasında dikkate alınmıştır. Bu sebeple diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanırken geçerli BKK’da belirlenen oran ve yapılan yatırım harcaması tutarının dikkate alınmasının doğru olacağını düşünmekteyim.

2017/9917 sayılı BKK ile getirilen düzenleme, ifadelerin net olmaması ve uygulamanın zaten karışık olması sebebiyle mükellefler nezdinde birçok farklı tatbik hali bulmuştur. Ayrıca 2018 yılında da ilave katkı oranı ve %100 indirimli vergi oranı uygulamasının devam edecek olması da uygulamaya daha karışık bir hal verecektir. Bu sebeple son yapılan düzenlemelerle ilgili olarak uygulama hakkında açıklayıcıyı bir tebliğin ya da sirkülerin yayınlaması uygun olacaktır.

Menderes ÇETİN

SMMM – Denetçi

 

Kaynakça:

– 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

– 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– 2016/9139 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– 2017/9917 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– 10 Seri numaraları Kurumlar Vergisi Genel Tebliği

[1] 28.02.2009 tarih ve 27155 sayılı Resmi Gazete’ de yayınlanmıştır.

[2] 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete ‘de yayınlanmıştır.

[3] 07.09.2016 tarih ve 29824 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[4] 05.10.2016 tarih ve 29848 sayılı Resmi Gazete ‘de yayınlanmıştır.

[5] 19.06.2012 tarih ve 28328 sayılı Resmi Gazete ‘de yayınlanmıştır.

[6] 22.02.2017 tarih ve 29987 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[7] Aynı teşvik unsurun 2018 yılında devam etmesi hali göz ardı edilmiştir.

[8] 05.08.2016 tarih ve 29792 sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanmıştır.

[9] Örnekte, kkeg, geçmiş yıl zararı, herhangi bir indirim ya da istisna olmadığı varsayılmıştır. Ayrıca 7061 sayılı torba yasanın 2018-19-20 yılları için kurumlar vergisi oranının %22 olarak uygulanması yönündeki düzenlemesi ile 2017 yılında yapılan yatırımlara tanınan özel desteklerin 2018 yılında da devam ettirilmesi yönündeki düzenlemeleri göz ardı edilmiştir.

[10] Teşvik belgesinin alındığı tarihte mahsuben kullanma oranı %60 olmasına rağmen bu oran daha sonra BKK ile %80’e çıkarıldığı için hesaplamada yeni oran dikkate alınmıştır.

[11] Diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulaması 6322 sayılı kanunun 39. maddesiyle getirilen bir düzenleme olup madde de belirtilen sınırlar çerçevesinde bakanlar kurulu kararlarıyla uygulamaya yön verilmektedir. Teşvik belgesi kapsamında hesaplanan toplam yatırma katkı tutarının bir kısmının yatırımdan elde edilen kazançlar haricinde kalan diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden (mahsuben) yararlanılmasına imkân tanınması olarak açıklanabilir. 10 Seri numaralı KVK Genel Tebliğinde; indirimli vergi oranı uygulamasında, mükelleflerin gerek 2009/15199 sayılı ve gerekse 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlarının işletilmesinden elde edilen kazançları dışında kalan tüm kazançların diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak kabul edileceği belirtilmiştir

[12] Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 03.04.2014 tarih 17192610-125[ÖZG-13/7]-91 sayılı özelgede; 2012/3305 sayılı BKK’ya göre düzenlenmiş olan yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımın kısmen faaliyete geçmiş olması halinde gerek işletilen kısımdan elde edilen kazanca gerekse anılan BKK’nın 15’inci maddesinin beşinci fıkrası dikkate alınarak diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanması gerektiği ifade edilmiştir.

[13] Tevsi yatırımlarda; yatırımdan elde edilen kazancın tespiti sırasında dikkate alınacak kazanç türü için 10 seri numaralı kurumlar vergisi genel tebliğinde “…………oranın kurumun ticari bilanço kârı ile çarpılması suretiyle……….” hesaplama yapılacağı ifadesi yer almıştır

[14] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 17.02.2017 tarih ve 62030549-125[32A-2013/331]-269 sayılı özelgede; toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç üzerinden yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarının tespiti için  “Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımınız devam ederken, teşvik belgesinde yer alan toplam yatırım tutarı ile yatırıma katkı oranının çarpılması suretiyle bulunacak toplam yatırıma katkı tutarının yarısını geçmemek ve fiilen gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak üzere, yatırım döneminde şirketinizin diğer faaliyetlerinden elde edilen kazancına indirimli kurumlar vergisi uygulanacaktır. Diğer bir deyişle yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanması suretiyle tahsilinden vazgeçilecek vergi tutarının üst sınırını, toplam yatırıma katkı tutarının yarısı ile fiilen gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarından düşük olanı oluşturmaktadır.” görüşü yer almıştır.

[15] Örnekte, tevsi yatırımdan elde edilen kazancın işletme bütünlüğü içinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olmadığı varsayılmıştır.

[16] İlgili BKK’da yatırım döneminde, toplam yatırıma katkı tutarının %80’inin diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar üzerinden kullanılabilir katkı tutarı olduğu belirtilmiştir.

[17] 7061 sayılı torba kanun ile 2018-19-20 yılları için uygulanacak olan kurumlar vergisi oranı %22 olacağından 2017 yılında yapılan yatırımlar dolayısıyla %100 oranında vergi indirimi ile kullanılmaya hak kazanılan yatırıma katkı tutarı 2017 ve öncesindeki yıllara nazaran daha değerli hale gelmiştir. Kazanç yetersizliği nedeniyle 2017 yılında kullanılamayan yatırıma katkı tutarı sonraki yıllarda %100 oranında vergi indirimi uygulamak suretiyle indirimli kurumlar vergisinden yararlanılmasını sağlayacaktır.

Serbest Bölgelerde Damga Vergisi İstisnası

Vesilkalık-2

1 Seri numaralı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre;

3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin 5810 sayılı Kanunla değişik ikinci fıkrasının (c)  bendi uyarınca, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler ile ilgili olmak kaydıyla yaptığı işlemler harçtan, bu işlemlere ilişkin düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden müstesnadır.

Öte yandan, 3218 sayılı Kanun kapsamında serbest bölge sınırları içerisinde faaliyet gösteren firmaların, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, münhasıran serbest bölgelerdeki faaliyetleriyle ilgili olarak istihdam ettikleri personele ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlardan da damga vergisi aranılmaması gerekmektedir.

Bu açıklamalara göre;

  • Münhasıran serbest bölgedeki faaliyetle ilgili olarak istihdam edilen personele ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlar,[1]
  • Münhasıran serbest bölgedeki faaliyetle ilgili olarak istihdam edilen personele ilişkin olarak Sosyal Güvenlik Kurumuna verilecek SGK prim bildirgelerinin,[2]
  • Vergi dairelerine verilen beyannameler, sadece serbest bölgedeki faaliyetlere ilişkin olarak düzenlenmiş olması şartıyla, [3]

damga vergisinden istisnadır.

Öte yandan serbest bölgede faaliyet gösteren bir anonim şirket olmanız halinde, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu ve bu kanuna ilişkin 16 ve 43 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğlerinde sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirmek zorunda olanlara yönelik yapılan belirlemeye göre; anonim şirketlerin zorunlu olarak sürekli mükellefiyet tesis ettirmesi, damga vergisi defteri tutması ve bu defterleri notere veya ticaret sicil memurluğuna tasdik ettirmesi gerektiği hususu açıklanmıştır.[4]

SMMM – Denetçi

Menderes ÇETİN

 

[1] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 21.02.2013 tarih 66813766-155[1-2012/50]-88  sayılı özelge

[2] Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı-14.04.2014 tarih 50426076-155[1-2013/20-319]-47 sayılı özelge

[3] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 15.04.2015 tarih 66813766-155[1/2014/107]-197 sayılı özelge

[4] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı – 29.12.2014 tarih 66813766-155[9-2013-80]-729 sayılı özelge

Sınai Mülkiyet Haklarında Kurumlar Vergisi ve KDV İstisnası

(Lebib Yalkın Dergisi | Nisan 2017 Sayı 160)

Özet

Ülkemizde bir yılda alınan patent sayısının gelişmiş ülkelerdeki yıllık alınan patent sayısına kıyasla çok az olduğu yıllardır bilinen bir gerçektir. Patent, bir Ar-Ge yatırımının çıktısı olduğundan alınan patent sayısının azlığı Ar-Ge yatırımının da az olduğunu göstermektedir. Özellikle son 10 yılda ülkemizdeki Ar-Ge yatırımlarına yönelik teşvik edici düzenlemeler yapılmış ve bu yatırımların bir çıktısı olan marka, patent, faydalı model araştırmalarına büyük destekler sağlanmıştır. Bu desteklerin yer aldığı kanunlardan bazıları 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’dur.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde yer alan “Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna” başlıklı düzenleme ile patent veya faydalı model belgeli buluşların devri, satışı, kiralanması ve bunların üretim faaliyetinde kullanılması sonucunda elde edilen kazançlar için belli şartların varlığı halinde kurumlar vergisinden muafiyet sağlanmıştır.

Bu makalede bir Ar-Ge projesi sonucu olarak ortaya çıkan patent veya faydalı model belgeli yatırım harcamalarına ilişkin Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde ve KDV Kanununda yer alan düzenlemeler çerçevesindeki istisna uygulaması ve bu uygulama hakkındaki görüşlerimiz açıklanmaya çalışılmıştır.

Anahtar Kelimeler: Sınai mülkiyet hakları, istisna, marka, patent, faydalı model, buluş.

1. Giriş

Uluslararası Paten Birliği tarafından yapılan tanıma göre; “Sınai Mülkiyet” kavramı, sanayide ve tarımdaki buluşların, yeniliklerin, yeni tasarımların ve özgün çalışmaların ilk uygulayıcıları adına veya ticaret alanında üretilen ve satılan malların üzerlerindeki üreticisinin veya satıcısının ayırt edilmesini sağlayacak işaretlerin sahipleri adına kayıt edilmesini ve böylece ilk uygulayıcıların ürünü üretme ve satma hakkına belirli bir süre sahip olmalarını sağlayan gayri maddi bir hakkın tanımıdır. Sınai Mülkiyet hakları patentler ve faydalı modeller, markalar, endüstriyel tasarımlar, coğrafi işaretler ve entegre devrelerin topografyaları kapsamaktadır.

6518 sayılı Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 82’nci maddesiyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen “Sınai mülkiyet haklarında istisna” başlıklı 5/B maddesi ile Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşlardan 1.1. 2015 tarihinden itibaren elde edilen kazanç ve iratlara yönelik istisna uygulaması getirilmiştir.

Uygulamada bazı sıkıntılar yaşandığının görülmesi üzerine işlevselliğin artırılması amacıyla 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinde 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişiklikler yapılarak düzenlemeye son şekli verilmiştir.

Konu hakkında detaylı açıklamalar ise Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 8) ile yapılmıştır. Daha sonra ise 6728 sayılı Kanun ile yapılan değişikliklere uyum sağlanması adına 11 Seri No.lu Genel Tebliğ ile uygulamada bazı değişiklikler yapılmıştır.

2.Sınai Mülkiyet Haklarında Kurumlar Vergisi İstisnası Uygulaması

Türkiye’de gerçekleştirilmiş olan araştırma geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşlardan elde edilecek kazançların bir kısmı belli şartlar altında kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

Bu istisna uygulamasından kurumlar vergisi mükellefleri ile gelir vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.

2.1. İstisna Kapsamındaki Faaliyetler ve Kapsam

Kurumlar vergisi mükellefleri tarafından Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların;

– Kiralanması neticesinde elde edilen kazanç ve iratların,

– Devri veya satışı neticesinde elde edilen kazançların,

– Türkiye’de seri üretime tabi tutularak pazarlanmaları halinde elde edilen kazançların,

– Türkiye’de gerçekleştirilen üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının,

% 50’si maddede belirtilen şartların yerine getirilmesi halinde, 1.1.2015 tarihinden itibaren kurumlar vergisinden müstesnadır.

Buluşa yönelik hakların ihlal edilmesi neticesinde elde edilen gelirler ile buluş nedeniyle alınan sigorta veya diğer tazminatlar da istisna kapsamındadır.

2.2. Sınai Mülkiyet Hakları İstisnasından Yararlanma Şartları
Bu istisnanın uygulanmasında temel şart, kazanç ve iradın elde edildiği buluşlara ilişkin araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetlerinin Türkiye’de gerçekleştirilmiş olmasıdır.
Bunun dışında diğer şartları şöyle sıralayabiliriz.
– İncelemeli sistemle patent veya olumlu araştırma raporu sonucunda faydalı model belgesi alınması,
– Patent veya faydalı model belgesi üzerinde tekel niteliğinde özel bir ruhsata sahip olan ve 551 sayılı KHK’da belirtilen nitelikleri taşıyan kişilerden olunması,
– Patent veya faydalı model belgesi için sağlanan koruma süresinin aşılmamış olması.
Bu şartları sağlayan mükellefler, istisna kazanç uygulamasından yararlanabilecektir.
2.3. İstisna Kazancın Tespiti
Buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucunda üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmı, 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinin 3. fıkrası gereğince transfer fiyatlandırması esaslarına göre ayrıştırılmak suretiyle tespit edilecektir.
Öte yandan, aynı maddenin 7’nci fıkrası hükmüyle, 3’üncü fıkrada yer alan transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemi yerine satış, hasılat, gider, harcama, maliyet veya benzeri unsurları dikkate alarak kazancın ayrıştırılmasında basitleştirilmiş yöntemler tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır. Maliye Bakanlığı bu yetkisini maliyet bazlı yöntemi önermekle kullanmıştır.
Bu kapsamda, patentli veya faydalı model belgeli buluşunu üretim sürecinde kullanan mükelleflerin tercih etmeleri halinde, ürettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançlarının patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmını, maliyet unsurlarını dikkate alarak ayrıştırmaları mümkündür.
Buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının maliyet unsurları dikkate alınarak ayrıştırılmasında, buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı dikkate alınacaktır.
Buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payının tespitinde, buluşun üretim sürecinde kullanılmasıyla ilgili olarak katlanılan tüm giderler dikkate alınacaktır.
Bu kapsamda, buluşla ilgili olarak aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları için ayrılan amortismanlar ile üretim sürecinde kullanılması nedeniyle buluşa ilişkin olarak katlanılan;
İlk madde ve malzeme giderleri,
– İşçilik giderleri,
– Genel üretim giderlerinden düşen pay,
– Genel yönetim giderlerinden düşen pay,
gibi giderler dikkate alınmak suretiyle buluşla ilgili katlanılan maliyetler hesaplanacak ve buluşla ilgili maliyetlerin üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı tespit edilecektir.
2.4. İstisna Uygulamalarında Tercih
4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun geçici 2’nci maddesine göre bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım, tasarım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.
Mükellefler, hem 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun geçici 2’nci maddesinde hem de 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesindeki istisnalardan sadece birini uygulayabilecektir. Dolayısıyla, buluşlarından elde ettikleri kazançları için 5520 sayılı Kanunun 5/B maddesinde yer alan istisnadan yararlanan mükellefler bu kazançları için ayrıca 4691 sayılı Kanun kapsamında kazanç istisnasından yararlanamayacaklardır.
Mükelleflerin, araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetlerine ilişkin harcamalarının Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10’uncu maddesinin birinci fıkrasının (mülga) (a) bendi kapsamında veya 5746 sayılı Kanunun 3’üncü maddesi kapsamında Ar-Ge indirimine konu edilmiş olması, bu faaliyetleri sonucu ortaya çıkan buluşlarından sağlanan kazançlar nedeniyle Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde düzenlenen istisna uygulamasından yararlanmalarına engel teşkil etmeyecektir.
2.5. Sınai Mülkiyet Hakkının Devredilmesi, Satılması veya Kiralanması
Patent veya faydalı model belgesinin devredilmesi, satılması veya inhisari lisans verilmesi dahil kiralanması durumlarında bu istisnadan yararlanılabilmesi için devir, satış veya kiralama işlemlerinin TPE tarafından tutulan sicile tescil edilmesi gerekmektedir.
Patent veya faydalı model belgesini devralanlar, satın alanlar veya inhisari lisans sahipleri, şartların sağlanması kaydıyla, bu işlemlerin sicile tescil edildiği tarihten itibaren istisnadan yararlanabileceklerdir.
2.6. 6728 Sayılı Kanun ve 11 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile Yapılan Düzenlemeler
09.08.2016 tarih 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile sınai mülkiyet haklarında kazanç istisnası uygulamasında yaşanılan bazı sorunları gidermek ve gerek mükellefler gerekse İdare tarafında istisnaya yönelik işlemleri kolaylaştırmak adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda bazı değişiklikler yapılmıştır. Bunu müteakip ikincil mevzuat düzeyinde değişiklikleri yapan 11 seri numaralı KVK Genel Tebliği yayınlanmıştır.
2.6.1. Değerleme Raporu Şartının Kaldırılması:
İstisna uygulamasında bir şart olarak mevzuatta yer alan değerleme raporunun oluşturulması gerek mükellefler tarafında gerekse idare tarafında büyük bir belirsizlik içindeydi. Hazırlanacak değerleme raporunda dikkate alınacak her mükellef için geçerli olacak kriterlerin neler olacağına dair belirleme yapmak neredeyse imkânsızdır. Tabii bu durum, kendisine rapor hazırlama görevi tevdi edilen kurum müfettişini de fazlasıyla zor bir duruma sokmaktaydı.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendinde yer alan, istisnadan yararlanılacak ilk yıl, buluşun oluşturacağı katma değer dikkate alınarak devir veya satış hâlindeki değerinin tespitine yönelik Maliye Bakanlığı tarafından değerleme raporu düzenlenmesi gerektiğine ilişkin hüküm 6728 sayılı Kanunun 57’nci maddesi ile yürürlükten kaldırılmıştır.
Bu düzenleme sonrasında 6728 sayılı Kanunun yürürlük tarihi olan 9.8.2016 tarihinden itibaren değerleme raporu düzenlenmeksizin, diğer şartları taşıyan mükellefler patentli veya faydalı model belgeli buluşlarından 1.1.2015 tarihinden itibaren elde ettikleri kazanç ve iratları için ilgili patent veya faydalı model belgesine sağlanan koruma süresi aşılmamak kaydıyla istisnadan yararlanabileceklerdir.
Bu tarihinden önce, istisnadan yararlanmak üzere değerleme raporu düzenlenmesi için Gelir İdaresi Başkanlığına başvuruda bulunmuş olan mükellefler de 1.1.2015 tarihinden itibaren elde ettikleri kazançları için değerleme raporu düzenlenmeksizin istisnadan faydalanmaya devam edebileceklerdir.
2.6.2. YMM Tasdik Raporu İbrazının Kaldırılması:
11 seri numaralı KVK genel tebliğ ile 1 seri numaralı KVK genel tebliğindeki “Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumluluğu” başlıklı bölüm kaldırılmıştır. Böylece sinai mülkiyet haklarından elde edilen kazanç ve iratlara ilişkin istisnadan yararlanan Kurumlar Vergisi mükelleflerinin, Kurumlar Vergisi beyannamelerinde yararlanılan istisna tutarının doğru hesaplandığına ve uygulandığına ilişkin Yeminli Mali Müşavirlik tasdik raporunu ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz zorunluluğu kalmamıştır.
2.6.3. İstisna Kazanç Sınırı Kaldırıldı:
5520 sayılı Kanunda istisna uygulanacak tutara ilişkin sınırlamayı belirleyen “Her bir mükellef tarafından yararlanılabilecek istisna tutarı; değerleme raporunda belirtilen bedelin % 50’sini, bu madde kapsamında yararlanılabilecek toplam istisna tutarı ise değerleme raporunda belirtilen bedelin %100’ünü aşamayacaktır.” hükmü 6728 sayılı Kanun ile kaldırılmıştır. Maddeye eklenen yeni hüküm “Patentli veya faydalı model belgeli buluşlardan elde edilen kazançların % 50’si Kurumlar Vergisi’nden müstesnadır.” şeklinde olmuştur. Böylece istisna uygulanacak kazanç tutarı sınırı kaldırılmış bunun yerine patent ya da faydalı modelin koruma süresi içinde her hangi bir tutar sınırı olmaksızın istisnadan yararlanmaya imkan tanınmıştır.
2.6.4. Üretim Sürecinde Kullanılan Patente İsabet Eden Kazancın Hesaplanması:
Maliye Bakanlığı 5520 sayılı Kanundan aldığı yetki ile üretim sürecinde kullanılacak patent dolayısıyla istisna uygulanacak kazanç tutarının tespiti sırasında transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemi yerine satış, hasılat, gider, harcama, maliyet veya benzeri unsurları dikkate alarak basitleştirilmiş yöntemler tespit edebilecektir. Maliye Bakanlığı 11 seri numaralı Tebliğ ile basitleştirilmiş yöntem tercihini “maliyet yaklaşımı” olarak belirlemiştir.
Buna göre buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının maliyet unsurları dikkate alınarak ayrıştırılmasında, buluşla ilgili maliyetlerin buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin toplam maliyeti içerisindeki payı dikkate alınacaktır.  
Tebliğdeki belirlemeye göre; buluşla ilgili olarak aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları için ayrılan amortismanlar ile üretim sürecinde kullanılması nedeniyle buluşa ilişkin olarak katlanılan;
‘ İlk madde ve malzeme giderleri,
‘ İşçilik giderleri,
‘ Genel üretim giderlerinden düşen pay,
‘ Genel yönetim giderlerinden düşen pay,
gibi giderler dikkate alınacaktır.
Patent veya faydalı model belgeli bir buluş için yapılan tüm masraflar, bunlar bir Ar-Ge projesi olduğu için ilgili mevzuat gereği aktifleştirilmek suretiyle resmi defterlere kaydedilmektedir. Aktifleştirilen Ar-Ge harcamaları da ilgili tebliğe göre 5 yılda amortisman ayrılmak suretiyle gider kaydedilmektedir. Ancak Ar-Ge projesi sonucunda alınan patent ya da faydalı model belgesinin süresi daha uzundur. Dolayısıyla amortisman ayırma süresinden daha uzun bir süre (diğer şartlarında sağlanması halinde) sınai mülkiyet hakları istisnasından yararlanılması mümkündür.
Bu durumda amortisman süresinden sonra ancak patent ya da faydalı model belgeli buluşun koruma süresi içinde kalan diğer yıllarda yukarıda açıklandığı şekilde üretim sürecinde kullanılan buluşa atfedilen maliyet ile toplam maliyetin oranlamasından çıkacak oran düşecektir. Bu durum istisna uygulanacak kazanç tutarının düşmesi anlamına gelecektir.
Öte yandan ülkemizde resmi başvuru sonrasında patente ilişkin belge alımının ortalama 2 ila 4 yıl arasında olduğu düşünülürse, buluşa ilişkin ilgili kurumlara yapılan başvuru süresinde gider kaydedilen amortisman tutarlarının maliyet oranlamasında dikkate alınıp alınamayacağı sorusu gündeme gelecektir. Çünkü patent belgesinin alınıp üretimde kullanılmaya başlanması halinde istisna uygulamasından yararlanmak için hesaplama yapılmak istendiğinde patente ilişkin aktife kaydedilen Ar-Ge projesi için birkaç yıl amortisman uygulaması yapılmış olacaktır. Bu sebeple müteakip yıllarda oranlama sırasında patente ilişkin amortisman itfa olacağından hesaplamaya alınamayacaktır.
2.6.5. İstisna Kazanç Tutarının Tespitindeki Yöntem:
Bir üst maddede belirttiğimiz gibi Maliye Bakanlığı kanundan aldığı yetki ile patent ya da faydalı model belgesi olan buluşun üretimde kullanılması halinde istisna uygulanacak kazanç tutarının tespiti için yöntem belirleyebilmektedir. Bu kapsamda 11 seri numaralı KVK Genel Tebliği ile belirlenen yöntemin maliyet unsurlarının dikkate alınması ile yapılacak oranlama olduğu belirtilmiştir.
Maliyet yönteminde, patentten elde edilen kazanç tam anlamıyla doğru tespit edilememektedir. Örneğin, bir patent maliyet azaltıcı özelliğe sahip olabileceği gibi başka bir patent satışları artırabilir ya da bazıları üretim sürecini hızlandırabilir. Dolayısıyla tüm patentlerin sağladığı fayda farklı şekillerde oluşacaktır. Bir patent aslında çok büyük bir maliyet yükü getirmese de şirkete çok büyük kazanç sağlayabilir. Buna en güzel örnek, algoritma patentleridir. Uygulamada bilgisayar yazılımları için patent verilmemekte ancak yeni bir yöntem, buluş içeren yazılım algoritmalarına patent verilebilmektedir. Bu yazılım algoritma patentleri ile ilgili gerek malzeme ve işçilik maliyetleri gerekse genel üretim giderlerinden verilecek paylar yok denecek kadar azdır. Fakat akıllı teknolojilerin hızla arttığı bir çağda bu patentlerden elde edilen kazançlar tam aksine işletmelere çok büyük kazanç sağlayabilmektedir. Bu durumda istisna uygulanacak kazanç tutarı bazen olması gerekenden çok hesaplanabileceği gibi çoğu zamanda neredeyse hiç fayda sağlamamış gibi olabilir.
Bu durumda Maliye Bakanlığının bu uygulamada transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemini açıklamasını ya da her mükellef için kendisinin belirleyeceği bir yöntem serbestisini getirmesinin daha doğru sonuçlar vereceğini düşünmekteyiz.
2.7. Buluşun Üretim Sürecinde Kullanılması Halinde Kazancın Tespitine İlişkin Örnek
1.000,00 TL tutarındaki toplam maliyet içindeki payı 300,00 TL olarak hesaplanan patent (T) A.Ş.’nin patentle korunan buluşunu üretim sürecinde kullanarak 2017 yılında ürettiği çamaşır makinelerinin toplam üretim maliyeti 20.000.000,00 TL’dir. Söz konusu çamaşır makinelerinin toplam maliyetinin 2.000.000,00 TL’lik kısmını patentle korunan buluşun üretim sürecinde kullanılması nedeniyle katlanılan maliyetler oluşturmaktadır.
(T) A.Ş. ürettiği bu çamaşır makinelerinin satışından 2017 yılında 3.000.000,00 TL kazanç elde etmiştir.
Buna göre, (T) A.Ş.’nin 2017 yılında bu çamaşır makinelerinin satışından elde ettiği kazancının, üretimde kullanılan ve patentle korunan buluşuna atfedilebilecek kısmı [3.000.000,00 TL x (2.000.000,00 TL / 20.000.000,00 TL)=] 300.000,00 TL olup bu kazancının % 50’lik kısmı olan (300.000,00 TL x % 50) 150.000,00 TL istisna uygulamasında dikkate alınabilecektir.
3.Sınai Mülkiyet Haklarında KDV İstisnası Uygulaması
Sınai mülkiyet haklarının ticarileştirilmesini teşvik etmek amacıyla ilgili mevzuatı kapsamında gerçekleştirilen araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri netice sinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışının katma değer vergisinden müstesna tutulması ve bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemlerle ilgili olarak yüklenilen vergilerin hesaplanan katma değer vergisinden indirilebilmesi genel gerekçesiyle 6518 sayılı Kanunun 32’nci maddesi ile KDV Kanunu’nun 17’nci maddesinin 4’üncü fıkrasına aşağıdaki bend eklenmiştir.
‘z) 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5/B maddesi kapsamındaki araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından bu Kanunun 30’ uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi hükmü uygulanmaz.).”
Yapılan bu düzenleme ile KVK’nın 5/B maddesi kapsamındaki araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı KDV’den istisnadır. İstisna uygulaması 01.01.2015 tarihinden itibaren başlayacağından, bu tarihten sonra söz konusu istisna konusu işlemlerle ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetlere ilişkin yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması da mümkündür. Bir başka ifade ile, bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanunu’nun 30/a maddesi hükmü uygulanmayacağından, söz konusu işlemler nedeniyle yüklenilen KDV tutarlarının, indirim hesaplarından çıkarılmak suretiyle düzeltilmesi gerekmemektedir.
Kanun maddesinden anlaşılacağı üzere sınai haklara ilişkin KDV istisnası, sadece söz konusu gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı için uygulanabilmektedir.
Başka bir deyişle, sınai haklar sonucu üretilen malların satışı dolayısıyla elde edilen kazanç için her ne kadar kurumlar vergisi istisnası olsa da KDV istisnası söz konusu değildir.
4. Sonuç
Sınai mülkiyet haklarının satış, devir, kiralama ve üretim sürecinde kullanılması sonucunda elde edilen kazanca belli şartlar altında kurumlar vergisi istisnası uygulanmasına yönelik düzenlemeler Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde yapılmıştır. Bu hakların kiralanması, devri veya satışı halinde KDV’den istisna oldukları da Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesinin 4’üncü fıkrasının (z) bendinde de belirtilmiştir.
Sınai mülkiyet hakları istisnası, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde “Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna Ve İndirimler” bölümünde gösterilir. Bu özelliği ile mükelleflerin hesapladığı istisna kazanç tutarı beyanname üzerinde yeterli kazancın bulunmaması halinde devreden mali yıl zararını artırıcı bir özelliğe sahiptir.
6728 sayılı Kanun ile yapılan son düzenlemelerden sonra sınai mülkiyet haklarında istisna uygulamasının daha kolay tatbik edilebilir bir hal aldığını düşünmekle birlikte, patent ya da faydalı model belgesine bağlanan buluşun üretim sürecinde kullanılması halinde buradan elde edilen kazançtan istisna uygulamasına konu edilecek kısmın hesabı için daha kapsayıcı yöntemlerin uygulanması gerekmektedir.
Sınai mülkiyet hakları istisnası uygulaması bir kazanç istisnası olması sebebiyle Kurumlar Vergisi Kanunun 5’inci maddesinde yer alan “İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” hükmünün bu uygulamada kafa karışlığına yol açtığını, 5/B maddesine sınai mülkiyet hakları uygulamasında bu hükmün geçersiz olacağı yönünde bir ekleme yapılmasının uygun olacağını düşünmekteyiz.

Ödemesi Ertelenen SGK Primlerinin Kurum Kazancının Tespitinde Gider Olarak Dikkate Alınıp Alınmayacağı Hakkında Özelge ve Düşündürdükleri

2016 yılı Aralık ayına ilişkin olup 6770 sayılı kanun ile ödenme vadesi yeniden belirlenen sigorta primleri için Maliyenin görüşü verdiği özelgeler ile belli olmuştur.

Verilen özelgelerde; Maliyenin bu görüşünü 174 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğine dayandırdığı anlaşılmaktadır. Bu tebliğde Aralık ayına ilişkin primlerin ancak ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir.

Ancak şunu unutmamak gerekir ki bu tebliğin yürürlükte olduğu süreler boyunca sigorta prim borçlarının ödenmesi ile ilgili 5510 sayılı kanun hükmü “sigortalıları çalıştıran işveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu Kanun gereğince hesaplanacak sigortalı hissesi prim tutarlarını ücretlerinden keserek ve kendisine ait prim tutarlarını da bu tutara ekleyerek en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma öder.
…………..her aya ait primleri ilgili ayı takip eden ayın sonuna kadar Kuruma öderler. Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamaz.” şeklinde düzenlenmiştir.

6770 sayılı kanun ile 5510 sayılı kanuna eklenen geçici maddeye göre 2016 yılı Aralık ayına ilişkin prim borçlarının bir kısmına yeni bir ödeme vadesi tanınmıştır. Madde de “sigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinden, 2016 yılı Aralık ayı için geçici 68 inci, 2017 yılı Ocak ve Şubat ayları için geçici 71 inci madde kapsamında Hazine katkısına müstahak olanların, anılan maddeler uyarınca Hazine katkısı hesabında ilgili aylarda dikkate alınacak prim ödeme gün sayısının günlük 60 TL ile çarpımı sonucu bulunacak sigorta primine esas kazanç tutarı üzerinden hesaplanacak 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta prim tutarlarını, sırasıyla 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılırhükmü yer almıştır.

Sonuç olarak, 2016 yılı Aralık ayına ilişkin sigorta primlerinin 2017 yılı Ekim  ayında ödenmiş olması hali kanuni düzenlemeye göre “süresinde ödenme” sayılmasına ve ödeme vadesinde ödenen primlerinin dönemine gider kaydedilmesi ile ilgili bir şüphede olmamasına rağmen idarenin özelgelerine göre süresinde ödenecek primler 2016 yılında kkeg olarak dikkate alınmalıdır. O zaman primlerin “ödenme süresi” ile ilgili neden (6770 sayılı kanun ile) kanuni bir düzenleme yapıldığı sorusuna verilecek cevap merak uyandırmaktadır.

Şahsen böyle bir yaklaşımın kanun ile getirilmesi hedeflenen amaçtanda çok uzak olduğunu düşünüyorum ve özelgeye katılmadığımı belirtmek istiyorum.

ilgili özelgelerden bir tanesi aşağıdaki gibidir.

 

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

MERSİN VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü

Sayı: 18008620-125[2017-721-1]-16071

Tarih: 11.04.2017

Konu: Ödemesi Ertelenen SGK Primlerinin Kurum Kazancının Tespitinde Gider Olarak Dikkate Alınıp Alınmayacağı

İlgi: 08.02.2017 tarihli özelge talep formunuz.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzdan, 6770 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 28 inci maddesiyle 2016/Aralık, 2017/Ocak ve 2017/Şubat aylarına ilişkin SGK prim ödemelerinin kısmi olarak ertelenmesi uygulaması getirildiği, bu uygulamaya istinaden 2016/Aralık ayı SGK işçi ve işveren primlerinin 2016 yılı dördüncü dönem kurumlar geçici vergi ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde gider olarak indirime konu edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Safi kurum kazancı” başlıklı 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmış olup, bu hüküm uyarınca kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde yer alan giderler indirim konusu yapılabilecektir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre, hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla), 27 nci maddede yazılı giyim giderleri safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.

31.5.2006 tarih ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun “Prim Belgeleri ve Primlerin ödenmesi” başlıklı ikinci bölümünde sigorta primlerinin ödenmesine ilişkin çeşitli hükümlere yer verilmiş olup, anılan bölümün “Primlerin Ödenmesi” başlıklı 88 inci maddesinin on birinci fıkrasında; Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarlarının, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamayacağı hükme bağlanmıştır.

5510 sayılı Kanuna, 6770 sayılı Kanunun 28 inci maddesi ile eklenen geçici 72 nci maddede ise; “Bu Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen sigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinden, 2016 yılı Aralık ayı için geçici 68 inci, 2017 yılı Ocak ve Şubat ayları için geçici 71 inci madde kapsamında Hazine katkısına müstahak olanların, anılan maddeler uyarınca Hazine katkısı hesabında ilgili aylarda dikkate alınacak prim ödeme gün sayısının günlük 60 TL ile çarpımı sonucu bulunacak sigorta primine esas kazanç tutarı üzerinden hesaplanacak 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta prim tutarlarını, sırasıyla 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır. Bu maddenin uygulamasında, 2016 ve 2017 yılı içerisinde ilk defa bu Kanun kapsamına alınan işyerleri için sigorta primlerini yasal süresinde ödeme şartı aranmaz.”

hükümlerine yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “SSK Primlerinin Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden Gider Yazılması” başlıklı (C) bölümünde;

“…

506 sayılı Kanunun 3917 sayılı Kanunla değişik 80 inci maddesinin birinci fıkrasında, “İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden, bu kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar Kuruma ödemeye mecburdur.” denilmiş, aynı maddenin üçüncü fıkrasında da “Kuruma ödenmeyen prim Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılmaz.” hükmü yer almıştır.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde; “Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartiyle), 27 nci maddede yazılı giyim giderleri”nin safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükümlere göre SSK priminin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Sigortalar Kurumuna fiilen ödenmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, sigorta primleri, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte gider yazılacaktır.

Ancak, 506 sayılı Kanunun 80 inci maddesi gereğince bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden, Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir.”

açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, SGK primlerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Güvenlik Kurumuna fiilen ödenmiş olması gerektiğinden, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın sigorta primleri fiilen ödendiği tarihte kazancın tespitinde gider olarak  dikkate alınabilecek olup, ilgili mevzuat gereği bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden yalnızca Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.

Dolayısıyla, 5510 sayılı Kanunun geçici 72 inci maddesi ile yapılan düzenlemeye göre Aralık 2016 dönemine ilişkin sigorta primlerinin 2017 takvim yılının Ekim ayında ödenmesi mümkün olsa da, 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar çerçevesinde Aralık ayına ilişkin primler ancak ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabileceğinden, 2017 yılı Ocak ayı içinde ödenmeyen 2016 Aralık ayına ait sigorta primlerinin 2016 yılı kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

 

Serbest Bölgeler Kanununda Yapılan Değişiklikler

Vesilkalık-224.02.2017 tarih 29989 sayılı Resmi gazete’de yayınlanan 6772 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunu İle Bazı Kanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile 6.6.1985 tarihli ve 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (b) bendi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“b) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurt dışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler üzerinden asgari geçim indirimi uygulandıktan sonra hesaplanan gelir vergisi, verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden indirilmek suretiyle terkin edilir. Bu oranı %50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Bakanlar Kurulu bu yetkiyi, stratejik, büyük ölçekli veya öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlara yönelik olarak, bölge, sektör ya da faaliyet alanı itibarıyla farklılaştırarak veya kademelendirerek kullanabilir. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.”

Yapılan değişiklikte mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler “üzerinden asgari geçim indirimi uygulandıktan sonra hesaplanan gelir vergisi, verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden indirilmek suretiyle terkin edilir.” açıklaması eklenmiştir.

İşçi ücretinden gelir vergisi alınması anayasa ve yasalar dahilinde yapılan meşru bir işlemdir.  İşçi ücretinden kesilen tutarın serbest bölge mevzuatı kapsamında terkin edildikten sonra idari yorum ve yönlendirmelerle işverene mal edilmesi ise teşvik adı altında yasal dayanağı bulunmayan bir kaynak aktarımı durumundaydı.

Bu değişiklik ile 1 Seri Numaralı Serbest Bölgeler Genel Tebliğinde yer alan hükümler ile yürütülen gelir vergisinin muhtasar beyanname üzerinde tecil-terkin edilmesi uygulamasına kanunilik katılmıştır.

Ayrıca vergiden istisna olan bu tutarların (teşvikin) işçiye mi, işverene mi ait olduğu yönündeki belirsizlikte (işveren tarafına yorumlanarak) ortadan kaldırılmıştır.

Menderes ÇETİN

SMMM- Denetçi